boletin 7010: normas para atestiguar

BO

LE

TÍN

7010

NORMAS PARA ATESTIGUAR

OCTUBRE 2010

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Boletín 7010


CONTENIDO

PÁRRAFO

INTRODUCCIÓN .................................................................................... 1 al 7


Normas personales y generales ........................................................... Título profesional, entrenamiento técnico y capacidad profesional ..8 Conocimiento del asunto del que se trate el trabajo ......................... 9 Condicionesparapoderllevaracaboeltrabajodeatestiguar ........10 Cuidado y diligencia profesionales ................................................... 11 Independencia .................................................................................. 12

NORMAS DE EJECUCIÓN DEL TRABAJO

Planeación y supervisión .................................................................. 13 Obtencióndeevidenciasuficienteycompetente ........................... 14

NORMAS DE INFORMACIÓN

Basesdeopiniónsobretrabajosdeatestiguar ........................ 15 al 17 Aclaración de la relación con estados o información financierayexpresióndeopinión .............................................. 18

GENERALIDADES ................................................................................ 19 y 20

ALCANCE Y LIMITACIONES ................................................................ 21 al 25

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NORMAS PERSONALES Y GENERALES ............................................. 26 al 48

NORMAS DE EJECUCIÓN DEL TRABAJO ............................................ 49 al 64

NORMAS DE INFORMACIÓN ............................................................ 65 al 71

EXAMEN .......................................................................................... 72 al 74

REVISIÓN ........................................................................................... 75 y 76

OTROS REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN ................................. 77 al 84

PAPELES DE TRABAJO ....................................................................... 85 al 89

Serviciosparaatestiguarcomopartedeuntrabajo de consultoría .................................................................. 90 al 92 Aseveraciones, criterios y evidencia ................................................ 93 Evaluacionesdeaseveracionesquenoconstituyen trabajosdeatestiguar ............................................................... 94

VIGENCIA ................................................................................................... 95

APÉNDICE A.-ComparaciónentrelasNormasparaAtestiguarylasNormasdeAuditoría Generalmente Aceptadas (NA’s)

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INTRODUCCIÓN

1 Lasnormasparaatestiguarconstituyenunaguíayestable-cen un amplio marco de referencia para una variedad de servicios profesionales que cada vez con mayor frecuencia sesolicitanalaprofesióncontable.Lasnormasconstituyenlineamientos profesionales, orientados a promover tanto la consistencia como la calidad en la prestación de esos servi-cios.

2 Por años, los servicios profesionales que proporciona la Contaduría Pública estuvieron, por lo general, limitados a expresar una opinión sobre estados financieros sobre labasedeunaauditoríapracticadadeacuerdocon lasnor-mas de auditoría generalmente aceptadas; sin embargo, los Contadores Públicos cada vez con mayor frecuencia han sido requeridos para proporcionar, y así lo han hecho, seguridadsobreaseveracionesoafirmacionesquehacelaadministracióndeunaentidad,lascualessondiferentesalascontenidasenlosestadosfinancieros.Enrespuestaata-les necesidades, los Contadores Públicos han sido capaces de aplicar a esos servicios profesionales los conceptos bási-cos subyacentes en las normas de auditoría generalmente aceptadas. Sin embargo, en la medida en que el rango de

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losserviciosdeatestiguarsehaincrementado,sehahechocadavezmásdifícilhacerloasí.

3 Enconsecuencia,elprincipalobjetivoparaadoptarestasnormasparaatestiguaresproporcionarunmarcogeneralde referencia y establecer límites razonables alrededor de lafuncióndeatestiguar.Comotales,estasnormas:

a) ProporcionanunaguíaútilynecesariaparalosCon-tadoresPúblicoscomprometidosenlaprestacióndelos actuales y futuros servicios profesionales de ates-tiguar.

b) Guían a las comisiones emisoras de disposiciones fundamentales del InstitutoMexicanodeContado-res Públicos en el establecimiento, si así se considera necesario,denuevasnormasparaatestiguarya lamodificacióne interpretación,ensucaso,delasyaestablecidas.

4 Lasnormasparaatestiguar sonunaextensiónnaturaldelas normas de auditoría generalmente aceptadas y, al igual queéstas, lasnormasparaatestiguar tratanacercade lanecesidaddecompetenciatécnica,actituddeindependen-cia mental, cuidado y diligencia profesionales, planeación ysupervisión,obtencióndeevidenciasuficienteycompe-tente, e información apropiada; sin embargo, son mucho másampliasenalcance.Lasnormasparaatestiguarselis-tanenlosúltimospárrafosdeestaintroducción.

5 Lasnormasparaatestiguarhansidodesarrolladasbuscan-do dar una respuesta a las demandas de nuevos servicios,

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y son aplicables a una lista cada vez más larga de éstos que incluyen, por ejemplo, informes sobre la efectividad delsistema de control interno relacionado con la preparación deinformaciónfinanciera;cumplimientocondisposicionesespecíficas (requerimientos estatutarios o contractuales),así comode leyes y reglamentos;estadísticas relativasalcomportamiento de inversiones; información suplementa-riareferenteaestadosfinancieros;revisióndepresupues-tosyproyeccionesfinancieras,entreotros.

6 Estas normas son aplicables únicamente a los servicios de atestiguarqueprestaelContadorPúblicoenlaprácticadela Contaduría Pública; esto es, al Contador Público, tal y comoseledefineenlanota1párrafo20deesteboletín.

7 Lasnormasparaatestiguarnoeliminannimodificananin-guna de las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NA’s) vigentes. Por tanto, todo Contador Público que se comprometa o contrate para efectuar un trabajo sujeto a las NA’s debe cumplir cabalmente con éstas.


NORMAS PERSONALES Y GENERALES

Título profesional, entrenamiento técnico y capacidad profesional

8 1. Eltrabajodeatestiguar,cuyafinalidadesladeren-dir un informe profesional independiente, debe ser desempeñado por personas que, teniendo título

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profesional de Contador Público o equivalente, le-galmenteexpedidoy reconocido, tenganentrena-miento técnico adecuado, así como capacidad pro-fesionalparalafuncióndeatestiguar.

Conocimiento del asunto del que se trate el trabajo

9 2. Eltrabajodeatestiguardebeserllevadoacaboporun Contador Público que tenga conocimiento ade-cuado del asunto que se trate.

Condiciones para poder llevar a cabo el trabajo de atestiguar

10 3. El Contador Público puede llevar a cabo el trabajo deatestiguarsolamentesitienerazónparapensarqueexistenlassiguientesdoscondiciones:

— Es posible evaluar la aseveración a revisar con criterios razonables establecidos por un cuerpo colegiado reconocido o esos criterios se describen en la aseveración, de una ma-nera suficientemente clara y completa paraque un lector conocedor esté en posibilidad de entenderlos.

— La aseveración a revisar puede estimarse ymedirse en forma consistente y razonable, utilizandoesoscriterios.

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Cuidado y diligencia profesionales

11 4. El Contador Público está obligado a ejercitar cui-dado y diligencia razonables en la realización de su trabajodeatestiguaryenlapreparacióndesuin-forme.

Independencia

12 5. El Contador Público está obligado a mantener una actituddeindependenciamentalentodoslosasun-tosrelativosasutrabajoprofesionaldeatestiguar.


Planeación y supervisión

13 1. Eltrabajodeatestiguardebeserplaneadoadecua-damenteysiseutilizanayudantes,éstosdebensersupervisados en forma apropiada.

Obtención de evidencia suficiente y competente

14 2. El Contador Público, al efectuar su trabajo de ates-tiguar,debeobtenerevidenciacomprobatoriasufi-ciente y competente en el grado que requiera, con elfindesuministrarunabaseobjetivaparasuinfor-me.

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Bases de opinión sobre trabajos de atestiguar

15 1. El informe debe describir con claridad la asevera-ción o aseveraciones sobre las que se informa y las característicasdeltrabajodeatestiguar.

16 2. En el informe debe presentarse con claridad y ob-jetividadlaconclusióndelContadorPúblicoacercade si la aseveración está presentada de conformi-dad con los criterios establecidos con los cuales se midió,ounaafirmacióndenohaberobservado,enel trabajo realizado, ninguna situación de importan-cia que indicara que la aseveración revisada debiera sermodificada.

17 3. El informe debe contener todas las excepcionessignificativasqueelContadorPúblicotengaconre-laciónconeltrabajodeatestiguarrealizadoya laaseveración o aseveraciones objeto de ese trabajo.

Aclaración de la relación con estados o información financiera y la expresión de una opinión

18 4. En todos los casos en que el nombre de un Conta-dor Público quede asociado con estados o informa-ciónfinanciera,deberáexpresar,demaneraclaraeinequívoca, la naturaleza de su relación con tal in-formación, su opinión o informe sobre la misma y, en su caso, las limitaciones importantes que haya tenidosuexamenorevisión;asimismo, lasexcep-

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ciones que se deriven de ellas o todas las razones deimportanciaporlascualesexpresaunaopiniónadversaonopuedeexpresarunaopiniónprofesio-nal,apesardehaberhechounexamenorevisióndeacuerdoconlasnormasparaatestiguar.

GENERALIDADES

19 Cuando en la práctica de la profesión independiente1un Contador Público lleve a cabo un trabajo de atestiguar,comosedefineacontinuación,ésteestarásujetoalasnor-masdeatestiguaraplicablesaesetrabajoenparticular.

20 Un trabajo de atestiguar2 es uno en que un Contador Pú-blico es contratado para emitir o emite una comunicación escrita que expresa una conclusión acerca de la confianza en una aseveración escrita,3 que es responsabilidad de la parte contratante.

1 Un“ContadorPúblicoenlaprácticadelaprofesiónindependiente”incluyeacua-lesquieradelossiguientesquellevenacabooayudenentrabajosdeatestiguar:1)un Contador Público actuando individualmente; 2) un propietario, socio o miem-brodeunafirmadeContadoresPúblicos;3)unempleadodetiempocompletoodetiempoparcialenunafirmadeContadoresPúblico,y4)unaentidad,cuyaspolíticasfinancierascontablesodeoperaciónpuedenestarinfluenciadassignifi-cativamenteporalgunasdelaspersonasdescritasenalgunodelosapartados1a3 anteriores o por dos o más de esas personas si deciden actuar en conjunto.

2 Elsignificadoqueseleaplicaaltérminoatestiguarenelcontextodeesteboletín,eselqueseexplicaenlaExposicióndeMotivosdeestaSerie7000.

3 Una aseveración es cualquier declaración o combinación de declaraciones toma-das en conjunto (por ejemplo, las declaraciones contenidas en la información que sepresentaenlosestadosfinancieros),emitidasporunapartequeesresponsablede ellas.

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ALCANCE Y LIMITACIONES

21 LasnormasdeesteboletínsonaplicablesúnicamentealosserviciosdeatestiguarqueprestaelContadorPúblicoenlaprácticadelaContaduríaPública;estoes,comoseledes-cribeenlanota1delpárrafo20deesteboletín.

22 Los siguientes son ejemplos de servicios profesionales que comúnmente son proporcionados por Contadores Públicos yquenoseconsiderancomotrabajosdeatestiguar:

a. Trabajos de consultoría en los que el Contador Públi-co es contratado para proporcionar asesoría o reco-mendaciones a un cliente.

b. Trabajos en los que el Contador Público es contrata-do para respaldar la posición de un cliente, por ejem-plo, asuntos de impuestos que están siendo revisa-dosporlasautoridadesfiscales.

c. Trabajos de impuestos en los que el Contador Públi-co es contratado para preparar declaraciones o pro-porcionarasesoríafiscal.

d. Trabajos en los que el Contador Público prepara esta-dosfinancierossobreloscualesnoesrequeridoqueexamineoreviseevidenciaquerespaldelainforma-ciónproporcionadaporelclienteynoexpresacon-clusiónalgunasobresuconfianzaenellos.

e. Trabajos en los que el Contador Público se compro-mete solamente a ayudar al cliente; por ejemplo, en

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losqueelContadorPúblicoparticipaenlaprepara-cióndeinformacióndiferenteaestadosfinancieros,comosifueraelcontadorinternodelaentidad.

f. Trabajos en los que el Contador Público es contrata-doparatestificarcomoexpertoenasuntosdeconta-bilidad, auditoría o impuestos, dados ciertos hechos estipulados.

g. Trabajos en los que el Contador Público es contrata-doparaproporcionarsuopinióncomoexpertosobreciertos asuntos relacionados con la aplicación de le-yes de impuestos o normas contables, a hechos es-pecíficosquelehansidocomunicadosporotrapar-te,siemprequesuopinióncomoexpertonoexpreseunaconclusiónacercadelaconfianzaquesepuededepositar en los hechos comunicados por la otra par-te.

23 ElContadorPúblicoquenoexpreseenformaexplícitaunaconclusiónacercade la confianzaquepuedadepositarseen una aseveración que es responsabilidad de otra parte, debe estar consciente de que se pueden presentar circuns-tancias en las que esa conclusión tiene la posibilidad deinferirse razonablemente. Por lo anterior, es necesario en estos casos que el Contador Público revele en su informe quenoexpresatalconclusión.

24 ElContadorPúblicoquehaexaminadoorevisadounaase-veración no puede considerarse como el preparador de la misma, si ésta, básicamente, es el resultado de las accio-nes, planes o considerandos de algún otro individuo o gru-

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po. En esta situación, ese individuo o grupo se considera que es el preparador de la aseveración de que se trata, y elContadorPúblico,siemprequeexpreseunaconclusiónacercadelaconfianzaquesepuedetenerrespectoadichaaseveración,seráconsideradocomoelqueatestigua.

25 Untrabajodeatestiguarpuedeserpartedeunodemayoríndole,porejemplo,unestudiodefactibilidadounestudioparalacompradeunnegocio,queincluyeunexamendeinformaciónfinancieraproyectada.Enestascircunstancias,estasnormasparaatestiguar seaplicansóloa laporciónquecorrespondealtrabajodeatestiguar.


26 Laprimeradelasnormaspersonalesygeneraleses:El tra-bajo de atestiguar, cuya finalidad es la de rendir un informe profesional independiente, debe ser desempeñado por per-sonas que, teniendo título profesional de Contador Público o equivalente legalmente expedido y reconocido, tengan entrenamiento técnico adecuado y capacidad profesional para la función de atestiguar.

27 Eldesempeñarserviciosdeatestiguar,porpartedelConta-dor Público, es diferente de la preparación y presentación deunaaseveración. Estasúltimasactividades incluyen larecolección, clasificación, resumenycomunicaciónde in-formación. Esto, normalmente, implica resumir una gran cantidaddedatosdetalladosaunaformamanejableein-teligible. Por otro lado, la prestación de servicios de ates-tiguarincluyelaobtencióndeevidenciapararespaldar la

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aseveracióny,objetivamente,evaluarlasmedicionesyco-municaciones hechas por el preparador de la aseveración. Asípues,losserviciosdeatestiguarsonanalíticos,críticos,deinvestigación,yestánreferidosalabase,asícomores-paldo de las aseveraciones.

28 El logro por el Contador Público, de capacidad profesional paraproporcionarserviciosdeatestiguar,comienzaconsueducaciónformalyseextiendealaexperienciaque,poste-riormente, adquiere. Para alcanzar los requisitos que debe reunir un profesional, el entrenamiento del Contador Pú-blico debe ser adecuado en alcance técnico e incluir una porción, proporcionadamente, adecuada de educación ge-neral.

29 Lasegundadelasnormaspersonalesygeneraleses: El tra-bajo de atestiguar debe ser llevado a cabo por un Contador Público que tenga conocimiento adecuado del asunto de que se trate el trabajo.

30 Un Contador Público puede obtener conocimiento adecua-do del asunto sobre el que se va a informar a través de edu-caciónformalocontinua,incluyendoelautoestudioopormediodeexperienciapráctica.Sinembargo,estanormanorequiere, necesariamente, que el Contador Público, para queestécalificadoypuedajuzgarunaaseveración,adquie-ra, personalmente, todo el conocimiento necesario sobre el asunto de que se trata. Este requerimiento de conoci-miento puede lograrse, en parte, a través del uso de uno o másespecialistassobreuntrabajodeatestiguarenparticu-lar,sielContadorPúblicotienesuficienteconocimientodelasuntopara:a)comunicaralespecialistalosobjetivosdel

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trabajo, y b) evaluar el trabajo del especialista para deter-minarsilosobjetivossealcanzaron.

31 Laterceradelasnormaspersonalesygeneraleses:El Con-tador Público puede llevar a cabo el trabajo de atestiguar, solamente si tiene razón para pensar que existen las si-guientes dos condiciones:

a. Es posible evaluar la aseveración a revisar con crite-rios razonables establecidos por un cuerpo colegiado reconocido, o esos criterios se describen en la aseve-ración de una manera, suficientemente, clara y com-pleta para que un lector conocedor esté en posibili-dad de entenderlos.

b. La aseveración a revisar puede estimarse y medirse en forma consistente y razonable, utilizando esos cri-terios.

32 Lafuncióndeatestiguarnecesitaserrealizadasolamentecuandopuedaserefectivayútil.ElContadorPúblicodebetener una base razonable para pensar que puede propor-cionarseunaconclusiónútilacercadeunaaseveración.

33 Laprimeracondiciónrequierequeexistancriteriosrazona-bles contra los cuales la aseveración pueda ser evaluada. Paraestospropósitos, loscriterios relativosa lasNormasde Información Financiera promulgadas por el Consejo MexicanoparalaInvestigaciónyDesarrollodelasNormasdeInformaciónFinanciera(CINIF),pordefiniciónsonconsi-derados criterios razonables.

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34 Los criterios razonables son aquéllos que producen informa-ciónútil.Lautilidaddelainformacióndependedeunade-cuadoequilibrioentresurelevanciayconfiabilidad.Conse-cuentemente, al evaluar la razonabilidad de los criterios de medición y revelación, el Contador Público debe considerar silasaseveracionesgeneradasporesoscriteriostienenunadecuadoequilibriodelassiguientescaracterísticas:

a) Relevancia

● Capacidad de causar una diferencia en una decisión. Las aseveraciones son útiles paradesarrollar predicciones sobre los resultados de eventos pasados, presentes y futuros o en laconfirmaciónocorreccióndeexpectativasprevias.

● Capacidad para prevalecer sobre incertidum-bres. Lasaseveraciones sonútilespara con-firmaromodificarelgradodeincertidumbresobre el resultado de una decisión.

● Oportunidad. Las aseveraciones están a dis-posición de quienes toman decisiones antes dequeéstaspierdansucapacidaddeinfluiren la toma de resoluciones.

● Integridad. Las aseveraciones no omiten in-formaciónquepuedaalteraroconfirmarunadecisión.

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● Consistencia. Enperiodosdetiemposucesi-vos, la información es medida y presentada básicamentedelamismamanerao,siexisteninconsistencias importantes, los cambios son revelados,justificadosy,cuandoespráctico,conciliadosparapermitirunaadecuadainter-pretación de las mediciones secuenciales.

b. Confianza

● Representaciones fidedignas. Las aseveracio-nes corresponden o están de acuerdo con los hechos que pretenden representar.

● Ausencia de inferencias injustificadas de cer-tidumbre o precisión. Las aseveraciones algu-nas veces pueden presentarse de forma más adecuada mediante el uso de rangos o indica-ciones de las probabilidades inherentes a di-ferentes valores, en lugar de mostrarse como simplespuntosestimados.

● Neutralidad. La preocupación primaria es la relevancia y confiabilidadde las aseveracio-nes, y no su efecto potencial sobre un interés particular.

● Ausencia de sesgo. Las mediciones involucra-dasenlasaseveracionestienenlamismapro-babilidad de caer en cualquier lado de lo que representan, en lugar de ubicarse con mayor frecuencia en un lado que en el otro.

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35 Algunos criterios para la evaluación de una aseveración so-lamente son razonables para un número limitado de usua-riosespecíficos,quienesparticiparonensuestablecimien-to. Por ejemplo, los criterios establecidos en un contrato de compra para la preparación y presentación de estados financierosdeunacompañíaquevaaseradquiridayquedifierenimportantementedelasnormasdeinformaciónfi-nanciera, son razonables solamente cuando esos estados financierossepresentanalaspartesdelcontrato.

36 Aun cuandoexistan criterios razonables, el Contador Pú-blico debe considerar si la aseveración es también suscep-tibledeser,razonablemente,estimadaomedidaenformaconsistente, usando esos criterios. Personas competentes que usen las mismas medidas o similares junto con los mis-mos criterios de revelación, deben estar, normalmente, en posibilidad de obtener, esencialmente, las mismas es-timacionesomedidas;sinembargo,notodaslaspersonascompetentes llegarán siempre a las mismas conclusiones, porque:a)esasestimacionesymedidas,frecuentemente,requieren el ejercicio de juicio profesional considerable, y b) una pequeña diferencia en la evaluación de los hechos, puedeoriginarunadiferenciasignificativaenunaasevera-ciónparticular.Unaaseveraciónestimadaomedida,utili-zandocriteriospromulgadosporelConsejoMexicanoparalaInvestigaciónyDesarrollodelasNormasdeInformaciónFinanciera(CINIF),pordefiniciónseconsideracapazdeserrazonabley,consistentemente,estimadaomedida.

37 Un Contador Público no debe proporcionar seguridad so-breunaaseveraciónqueseatansubjetiva(porejemplo,el“mejor”programadecómputo[“software”]incluidoden-

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tro de un gran número de productos similares) que perso-nasqueseancompetentesenellayqueutilicen lasmis-mas o similares medidas, así como criterios de revelación, normalmentenoseráncapacesdeobtenerestimacionesymedidas esencialmente similares. El otorgamiento de se-guridad sobre tal aseveración no agregaría credibilidad real a esa aseveración; consecuentemente, en el mejor de los casoseseotorgamientodeseguridadcareceríadesignifi-cado y podría ser engañoso.

38 La segunda condición no presume que se espere que todas las personas competentes seleccionen las mismas medidas ycriteriosderevelaciónparaeldesarrollodeunaestima-ciónomedidaparticular;porejemplo,ladepreciacióndeplantayequipo.Sinembargo, suponiendoqueseutiliza-ra la misma medida y criterios de revelación (por ejemplo, el método de depreciación aplicando el método de línea recta sobre saldos mensuales iniciales), se esperaría que se obtuvieranestimacionessimilaresomedidasparecidas.

39 Adicionalmente, para el propósito de evaluar si puede es-perarsequeunamedidaycriteriosderevelaciónparticu-laresproduzcanestimacionesomedidas razonablementeconsistentes,laimportanciarelativadebeserjuzgadaalaluz del rango esperado de racionabilidad para una asevera-ciónparticular.Porejemplo,puedeesperarsequeinforma-cionesestimadas,talescomoproyeccionesopresupuestos,tenganun rangomásampliodeestimaciones razonablesquealgunosdatosfirmes,comoeselcasodelascantida-desdealgunapartidaparticulardelinventarioexistenteenunalocalidadespecífica.

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40 La segunda condición se aplica igualmente cuando el Con-tadorPúblicohasidocontratadopararealizarun“examen”,ouna“revisión”deunaaseveración(ver lasegundanor-ma de información). Consecuentemente, no es apropiado realizar un trabajo de revisión cuando el Contador Público concluyequenopuedellevarseacabounexamen,porquepersonas competentes que usen medidas o criterios de re-velaciones iguales o similares, normalmente no serán capa-cesdeobtenerestimacionesomediciones,esencialmente,similares. Por ejemplo, los Contadores Públicos no deben proporcionar seguridad alguna sobre una aseveración que indiquequeunprogramadecómputoenparticulareselmejor entre un número grande de productos similares, oproporcionar un informeque contenga una afirmaciónacerca de que no se observó alguna situación de impor-tancia en el trabajo que indicara que la aseveración revisa-dadeberíasermodificada,puesnopuedeproporcionarsemayorniveldeconfianza(unaopiniónpositiva)sobredichaaseveración (cuando hayan sido contratados para ello), en vistadelasubjetividadinherente.

41 Lacuartadelasnormaspersonalesygeneraleses:El Con-tador Público está obligado a ejercer cuidado y diligencia razonables en la realización de su trabajo de atestiguar, así como en la preparación de su informe.

42 Cuidado y diligencia razonables imponen una responsabi-lidadacadaContadorPúblicoqueparticipaeneltrabajoparacumplirconcadaunadelasnormasparaatestiguar.El ejercicio de cuidado y diligencia razonables requiere una revisión crítica en cada nivel de supervisión del trabajo

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efectuado y del juicio ejercido por aquéllos que intervinie-ron en el trabajo, incluyendo la preparación del informe.

43 AcontinuaciónseincluyeunpárrafodelTratadoCooley on Torts,quehasoportadolapruebadeltiempoeilustraenformamuyclaraelcompromisoprofesionalrelativoacui-dadoydiligenciarazonables:

Cada hombre que ofrece sus servicios a otro y es contratado, asume el deber de ejercitar en el trabajo todas las habilidades que posee, con cuidado razona-ble y diligencia. En todos aquellos trabajos en donde una habilidad peculiar es un requisito, si uno ofrece susservicios,seentiendequeélseconsideraanteelpúblico como poseedor del grado de habilidad que co-múnmentetienenotrosenelmismoempleo,ysisuspretensiones son infundadas, comete una especie de fraude sobre todohombreque lo emplee confiandoen su profesión pública. Pero ningún hombre, con ha-bilidades o no, se compromete a que el trabajo que asumeserealizaráconéxitoysinfallasnierrores;éllo asume de buena fe y con integridad, pero no con infalibilidad y es responsable ante quien lo contrate pornegligencia,malafeodeshonestidad,peronodepérdidas resultantes de meros errores de juicio.4

44 Laquintadelasnormaspersonalesygeneraleses:ElCon-tadorPúblicoestáobligadoamantenerunaactituddein-dependenciamentalentodoslosasuntosrelativosasutra-bajoprofesionaldeatestiguar.

4 D. Haggard, Cooley on Torts, 472, cuarta edición, 1932.

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45 ParaquelaopinióndelContadorPúblicoseaútilesnece-sario que, además de estar fundada en su capacidad profe-sional,seaemitidaconindependenciamental.Seentiendequeexiste independenciamentalenunapersonacuandosusjuiciossefundanenloselementosobjetivosdelcaso.Noexisteindependenciamentalcuandolaopiniónoeljui-ciosoninfluidosporconsideracionesdeordensubjetivo.

46 Lautilidadde losserviciosdelContadorPúblicodependenosolamentedelhechodequeélasumaunaactituddeindependencia mental, sino también, en grado muy impor-tante,dequelaspersonasquevanautilizarelresultadodesu trabajo crean que éste fue hecho con dicha independen-cia.

47 Ladefiniciónde las circunstanciasparticularesenque seconsidera que la independencia mental del Contador Pú-blicoseveaamenazadaoquelaconfianzapúblicaendichaindependenciaseveacomprometida,correspondealCódi-godeÉticaProfesional.

48 En un análisis final, independencia significa la considera-ciónobjetivadehechosojuiciosnosesgadosyneutralidadhonestaporpartedelContadorPúblicoal formarseyex-presarconclusiones.Noimplicalaactituddeunacusador,sino la sensata imparcialidad de un juez que reconoce su obligación con la equidad. La independencia presume una preocupación que no puede desviarse, para lograr una con-clusiónsinsesgoacercadelaconfianzaquepuedetenerseenunaaseveración,sinimportareltipodeaseveracióndeque se trate.

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49 Laprimeranormadeejecucióndel trabajoes:El trabajo de atestiguar debe ser planeado adecuadamente y si se utilizan ayudantes, éstos deben ser supervisados en forma apropiada.

50 Una planeación y supervisión adecuadas contribuyen a la efec-tividaddelosprocedimientosdeverificación.Unaplaneaciónadecuadainfluye,directamente,enlaseleccióndelosproce-dimientos apropiados, así como en la oportunidad de su apli-cación, y una supervisión adecuada ayuda a asegurar que los procedimientos planeados son aplicados, apropiadamente.

51 Laplaneacióndeuntrabajodeatestiguar involucraeldesa-rrollodeunaestrategiatotal,relativaalalcanceyconduccióndel trabajo que se esperan. Para desarrollar esa estrategia, los Contadores Públicos necesitan tener un conocimiento sufi-ciente que les permita entender adecuadamente los eventos, transaccionesyprácticasque,asujuicio,tienenunefectosig-nificativoenlapresentacióndelasaseveraciones.

52 Los factores a ser considerados por el Contador Público en laplaneacióndeuntrabajodeatestiguar, incluyen:a) loscriteriosdepresentaciónaserutilizados;b)elnivelantici-padoderiesgodeatestiguar5relativoa lasaseveraciones

5 Riesgodeatestiguar:EsaquelenelquelosContadoresPúblicospuedeninadver-tidamentecaerpornomodificaradecuadamentesuinformesobreuntrabajodeatestiguar relativo a una aseveraciónque es significativamente incorrecta. Esteriesgoconsisteen:a)el riesgo(consistentedel riesgo inherenteydel riesgodecontrol) de que la aseveración sujeta a revisión contenga errores que pueden ser importantes, y b) el riesgo de que el Contador Público pueda no detectar esos errores (riesgo de detección)..

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sobre las que informará; c) juicios preliminares acerca de nivelesde importancia relativaparapropósitosdeatesti-guar;d) loselementosopartidasquese incluyenenunapresentación de aseveraciones y que se considera requeri-rán de revisión o ajuste; e) condiciones que puedan reque-rir,ampliaromodificarlosprocedimientosdeatestiguar,yf)lanaturalezadelinformequeseesperaemitir.

53 El Contador Público debe establecer con el cliente un claro entendimiento de los términos y alcance de los servicios a prestar en el trabajo que se contrata. El entendimiento adecuado de los servicios que se prestarán en el trabajo que se contrata, reduce el riesgo de que el Contador Pú-blico, el cliente o ambos puedan malinterpretar las necesi-dades de la otra parte. Por ejemplo, se disminuye el riesgo dequeelclienteinadecuadamenteconfíeenelContadorPúblico para proteger a la entidad en contra de ciertosriesgos o para que realice algunas funciones que son res-ponsabilidad del cliente. El entendimiento debe indicar los objetivosdeltrabajo,lasresponsabilidadesdelaadminis-tración y del Contador Público, así como las limitaciones de la administración. El Contador Público debe documentar el entendimiento en sus papeles de trabajo, preferentemen-te,medianteunacomunicaciónformalporescritofirmadapor él y el cliente. A esta comunicación formal se le conoce como carta convenio. Si el Contador Público considera que no es posible establecer o lograr un claro entendimiento con el cliente, debe declinar el aceptar o realizar el trabajo.

54 Lanaturaleza,extensiónyoportunidaddelaplaneaciónva-riará con la naturaleza y complejidad de las aseveraciones ydelasexperienciasanterioresdelContadorPúblico,con

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respecto al preparador de esas aseveraciones. Como parte del proceso de planeación, el Contador Público debe con-siderarlanaturaleza,extensiónyoportunidaddeltrabajoquedebellevaracaboparacumplirconlosobjetivosdeltrabajodeatestiguar.Sinembargo,amedidaqueseavanzaeneltrabajodeatestiguar,lassituacionescambiantespue-denhacernecesariomodificarlosprocedimientos,inicial-mente, planeados.

55 La supervisión implica dirigir los esfuerzos de los ayudantes queparticipanencumplimientodelosobjetivosdeltraba-jodeatestiguarparacubrirlosobjetivosydeterminarsisecumplieron o no. Los elementos de la supervisión incluyen la instrucción a los ayudantes, el mantenerse informado de todoslosproblemassignificativosqueseencuentren,lare-visión del trabajo realizado y el resolver las diferencias de opiniónentreelpersonal. Laextensióndeunaadecuadasupervisión en un caso dado, depende de muchos factores, incluyendo la naturaleza y complejidad de los asuntos ma-teria de la revisión y de la capacidad de las personas que realizan el trabajo.

56 Los ayudantes deben ser informados de sus responsabilida-des,incluyendolosobjetivosdelosprocedimientosquevanaejecutar, así como los asuntos que pueden afectar la naturale-za,extensiónyoportunidaddeesosprocedimientos.ElCon-tadorPúblico con la responsabilidadfinaldel trabajo,debeestablecer con sus ayudantes que se le informe de cualquier duda importante que surja durante la ejecución del trabajo deatestiguarparaquesusconsecuenciaspuedanserevalua-das adecuadamente.

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57 El trabajo efectuado por cada uno de los ayudantes deberá ser revisado para determinar si fue realizado en forma ade-cuada, y evaluar si los resultados son consistentes con las conclusionesquesepresentaránenelinformequeemitiráel Contador Público.

58 La segundanormadeejecucióndel trabajoes:El Conta-dor Público, al efectuar su trabajo de atestiguar, debe ob-tener evidencia comprobatoria suficiente y competente, en el grado que requiera para suministrar una base objetiva para su informe.

59 La selección así como aplicación de los procedimientos que acumularánlaevidenciaqueseasuficienteycompetenteen las circunstancias, para proporcionar una base razona-bleparaelniveldeconfianzaaexpresarenelinformedeatestiguar,requiereelejerciciocuidadosodejuicioprofe-sional. Una amplia gama de procedimientos disponibles puedeaplicarseenuntrabajodeatestiguar.Alestableceruna adecuada combinación de procedimientos para res-tringiradecuadamenteelriesgodeatestiguar,elContadorPúblico debe considerar las siguientes presunciones, te-niendoenmentequenoson,mutuamente,excluyentesyquepuedenestarsujetasaimportantesexcepciones:

a. La evidencia comprobatoria, obtenida de fuentes in-dependientes fuerade laentidad,proporcionama-yor seguridad que aquélla obtenida dentro de la mis-ma.

b. La información obtenida mediante el conocimiento directo del Contador Público, obtenido a través de

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exámenesfísicos,observación, investigación, cálcu-los e inspección, es más conveniente que la informa-ción obtenida indirectamente.

c. Amedidaenqueelcontrolinternoesmásefectivo,mayorseguridadproporcionasobrelaconfianzaquepuede tenerse acerca de las aseveraciones.

60 Por tanto, en la jerarquía de procedimientos de atesti-guar disponibles, aquéllos que involucran investigación yverificación (por ejemplo, inspección, confirmaciónuob-servación), particularmente cuando se usan fuentes in-dependientesfueradelaentidad,sonporlogeneralmásefectivosparareducirelriesgodeatestiguarqueaquéllosqueinvolucraninvestigaciónycomparacionesdeinforma-ción interna (por ejemplo, procedimientos de revisión ana-líticajuntoconentrevistasafuncionariosyempleadosres-ponsables de la aseveración que se revisa). Por otro lado, estos últimos procedimientos son, generalmente,menoscostosos en su aplicación.

61 En un trabajo de atestiguar, diseñado para proporcionarel más alto nivel de seguridad sobre una aseveración (un “examen”), el objetivodel ContadorPúblico es acumularevidencia suficientepara limitarel riesgodeatestiguaraun nivel que, de acuerdo con su juicio profesional, sea, apropiadamente, bajo para el alto nivel de seguridad que debetransmitirsuinforme.Enuntrabajodeatestiguar,elContador Público debe seleccionar de los procedimientos disponibles —esto es, procedimientos que evalúen el ries-go inherente y de control y restrinjan el riesgo de detec-

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ción— cualquier combinación que pueda limitar el riesgo deatestiguaraesenivel,apropiadamente,bajo.

62 En un trabajo cuyo objeto es proporcionar seguridad limi-tada(una“revisión”),elobjetivoesacumularevidenciasu-ficienteparalimitarelriesgodeatestiguaraunnivelmode-rado.Paralograresteobjetivo,lostiposdeprocedimientoscuyo objeto es proporcionar seguridad, generalmente se limitanapreguntas yprocedimientos analíticos, en lugardetambiénincluirprocedimientosdeinvestigaciónyverifi-cación.

63 Sin embargo, pueden existir situaciones en las que losprocedimientos analíticos y de investigación, medianteentrevistas con funcionarios y empleados: a) no puedanejecutarse; b) se considerenmenos eficientes que otrosprocedimientos,oc)proporcionenevidenciaindicativadeque la aseveración puede estar incompleta o ser incorrec-ta. En el primer caso, el Contador Público deberá aplicar otros procedimientos que considere le pueden propor-cionar un nivel de seguridad equivalente a aquél que los procedimientosanalíticosydeinvestigación,pormediodeentrevistas con funcionarios y empleados, podrían propor-cionarles. En la segunda circunstancia, el Contador Público puede aplicar otros procedimientos que considere podrían sermáseficientesparaproporcionarleunniveldeseguri-dadequivalenteaaquélquelosprocedimientosanalíticosydeinvestigación,medianteentrevistasconfuncionariosyempleados, podrían proporcionarle. En la tercera circuns-tancia, el Contador Público debería aplicar procedimientos adicionales.

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64 Laextensión conque se aplicarán losprocedimientosdeatestiguardebebasarseenelniveldeseguridadquesepro-porcionará y en la consideración por el Contador Público de:a)lanaturalezaeimportanciadelainformaciónparalapresentación de las aseveraciones tomadas en conjunto; b) laprobabilidaddeexistenciadeerrores;c)elconocimientoobtenido durante el trabajo actual y anteriores; d) la com-petencia de quien preparó la información en el asunto de quetratalaaseveraciónarevisar;e)laextensiónenquelainformación está afectada por el juicio de quien preparó la información,yf)erroreseinsuficienciaenlosdatosbásicosutilizadosporquienpreparólainformación.


65 Laprimeranormadeinformaciónes:El informe debe des-cribir con claridad la aseveración o aseveraciones sobre las que se informa y las características del trabajo de ates-tiguar.

66 El Contador Público que acepta un trabajo de atestiguardebe emitir un informe sobre la aseveracióno el asuntoaque se refiereésta,obien, retirarsedeese trabajo. Laaseveración o aseveraciones de la administración, por lo general, deben integrarse al informe del Contador Público.

67 Ladeclaracióndelcarácterdeuntrabajodeatestiguar,di-señado para que resulte en un informe de distribución ge-neral,incluyedoselementos:a)unadescripcióndelana-turaleza y alcance del trabajo realizado, y b) una referencia a las normas profesionales que regulan el trabajo. Cuando

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la forma de la declaración está prevista en normas estable-cidasporunorganismoquetieneautoridadparahacerlo(porejemplo,unexamendeacuerdoconnormasdeaudi-toríageneralmenteaceptadasenMéxico),esaformadebeserutilizadaenelinformedelContadorPúblico.Sinembar-go,cuandonoexisteunanormadeestanaturaleza:1)lostérminosexamenyrevisióndebenutilizarseparadescribirtrabajosqueprovean respectivamenteelniveldeseguri-dad más elevado y un nivel de seguridad moderado, y 2) la referencia a normas profesionales debe completarse con la referenciaa“normasestablecidasporelInstitutoMexica-nodeContadoresPúblicos”.

68 Lasegundanormadeinformación:En el informe debe pre-sentarse con claridad y objetividad la conclusión del Conta-dor Público acerca de si la aseveración está presentada de conformidad con los criterios establecidos con los cuales se midió, o una afirmación de no haber observado en el traba-jo realizado ninguna situación de importancia que indicara que la aseveración revisada debería ser modificada.

69 El Contador Público debe considerar el concepto de impor-tanciarelativaenlaaplicacióndeestanorma.Alexpresarunaconclusiónsobrelaconfianzaenlaaseveraciónconre-lación a los criterios establecidos, con los cuales se evaluó, el Contador Público debe considerar que una omisión o un error en una aseveración individual es significativa, si sumagnitud —individualmente o acumulada con otras omi-siones o errores— es de tal importancia que una persona razonablequeconfíeen laaseveraciónsería influenciadaporlasomisionesoerroresenésta.Eltamañorelativo,más

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que el absoluto de una omisión o error, determina si es im-portante o no en cualquier situación dada.

70 Losinformesdetrabajosdeatestiguarqueseanparadistri-bucióngeneral,debenlimitarseadosnivelesdeseguridad:unobasadoenunareduccióndelriesgodeatestiguaraunnivelapropiadamentebajo(un“examen”)yelotrobasadoenunareduccióndelriesgodeatestiguaraunnivelmode-rado(una“revisión”).

71 En un trabajo para lograr el más alto nivel de seguridad (un “examen”),laconclusióndelContadorPúblicodebeexpre-sarseenformadeunaopiniónpositiva.Cuandoelriesgodeatestiguarha sido reducido sóloaunnivelmoderado(una“revisión”), laconclusióndelContadorPúblicodebecontenerunaafirmacióndenohaberobservadosituaciónalguna de importancia en el trabajo realizado, indicando quelaaseveraciónrevisadadeberíasermodificada.

EXAMEN

72 Cuandoexpresaunaopiniónpositiva,elContadorPúblicodebeestablecer,claramente,siensuopinión:a)laaseve-ración que hace la administración está presentada (o ra-zonablemente presentada) en todos sus aspectos impor-tantes, con base en (o de conformidad con) los criterios establecidos,ob)elasuntoaqueserefierelaaseveración,en todos sus aspectos importantes, está basado en (o de conformidad con) los criterios establecidos. Sin embargo, losinformesqueexpresanunaopiniónpositivaacercadelaconfianzaenunaaseveración,puedenmodificarseoincluir

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alguna salvedad sobre algún aspecto del trabajo de ates-tiguarode laaseveración(ver la terceranormade infor-mación).Adicionalmente,esosinformespuedenenfatizarciertosasuntosrelacionadosconeltrabajodeatestiguarocon la aseveración.

73 ElinformedelContadorPúblicosobreunexamenrealizadoenuntrabajodeatestiguar,debecontener:

a. Untítuloqueincluyalapalabraindependiente.

b. Unaidentificacióndelaaseveraciónquehacelaad-ministración. Cuando esa aseveración no acompaña al informe del Contador Público, el primer párrafo de éste debe también contener una declaración sobre la aseveración que hace la administración.

c. Una declaración de que la aseveración es responsa-bilidad de la administración.

d. Una declaración de que la responsabilidad del Conta-dorPúblicoesexpresar,conbaseensuexamen,unaopinión sobre la aseveración que hace la administra-ción(osobreelasuntoaqueserefiere laasevera-ción).

e. Una declaración de que el examen se efectuó deacuerdoconlasnormasparaatestiguarestablecidasporel InstitutoMexicanodeContadoresPúblicosyde que, por lo tanto, incluyó los procedimientos que el Contador Público consideró necesarios en las cir-cunstancias.

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f. Una declaración de que el Contador Público conside-raqueelexamenpracticadoporélproporcionaunabase razonable para su opinión.

g. La opinión del Contador Público sobre la aseveración delaadministración,acercade:

1) Si la aseveración está presentada (o razona-blemente presentada), en todos sus aspectos importantes, basada en (o de conformidad con) los criterios establecidos.

2) El asunto objeto de la aseveración está basado en (o de conformidad con) los criterios esta-blecidos, en todos sus aspectos importantes.

h. Cuando la aseveración ha sido preparada con base encriteriosespecíficosquehansidoconvenidosporelpreparadory laspartesespecificadas,el informedelContadorPúblicotambiéndebecontener:

1) Una declaración de limitaciones sobre el uso del informe, porque está destinado única-menteapartesespecificadas(vercuartanor-ma de información).

2) Cuandoexistencriteriosestablecidos,unade-claración de que no se intenta que la aseve-ración sea aquélla que se hubiera presentado si esa aseveración se hubiera preparado con base en (describir los criterios establecidos).

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i. LafirmaautógrafaoimpresadelContadorPúblico.

j. La fecha del informe.

74 El formato de los informes del Contador Público dependerá de:

a. Si opina acerca de la aseveración de la administra-ción o sobre el asunto objeto de la aseveración.

b. Si la aseveración de la administración se presenta por separado y acompaña al informe del Contador Público o si la aseveración solamente se menciona en dicho informe.

REVISIÓN

75 Paraemitiruninformequecontengaunaafirmacióndenohaber observado en el trabajo realizado ninguna situación de importancia que indicara que la aseveración revisada deberíasermodificada,laconclusióndelContadorPúblicodebe señalar si alguna información llamó su atención du-rante el trabajo realizado que indique que la aseveración no está presentada, en todos sus aspectos importantes, de conformidad con los criterios establecidos. Como se descri-be más ampliamente en el comentario a la tercera norma deinformación,sinosemodificalaaseveraciónparacorre-gir la información que llamó su atención, esa información debe describirse en el informe del Contador Público.

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76 El informe del Contador Público sobre una revisión realiza-daenuntrabajodeatestiguar,debecontener:

a. Untítuloqueincluyalapalabra“independiente”.

b. Unaidentificacióndelaaseveraciónquehacelaad-ministración. Cuando esa aseveración no acompaña al informe del Contador Público, el primer párrafo de éste debe también contener una declaración sobre la aseveración que hace la administración.

c. Una declaración de que la aseveración es responsa-bilidad de la administración.

d. Una declaración de que la revisión se efectuó de acuerdoconlasnormasparaatestiguarestablecidasporelInstitutoMexicanodeContadoresPúblicos.

e. Una declaración de que una revisión es sustancial-mentemenorenalcanceaunexamen,cuyoobjetivoeslaexpresióndeunaopiniónsobrelaaseveración(o asunto objeto de ella) y, en consecuencia, no se expresatalopinión.

f. UnadeclaracióndequeelContadorPúbliconotieneconocimientodequedebierahacersealgunamodifi-cación importante al asunto objeto de la aseveración para que ésta se presente (o presente razonable-mente), en todos sus aspectos importantes, con base en (o de conformidad con) los criterios establecidos, exceptoporaquellasmodificaciones,si lashubiera,indicadas en su informe o una declaración acerca de

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sielContadorPúblicotieneconocimientodequede-beríahacerse cualquiermodificación importante alasunto objeto de la aseveración para que ese asun-to, en todos sus aspectos importantes, se presente de acuerdo con (o de conformidad con), los criterios establecidos,exceptoporaquellasmodificaciones,silas hubiera, indicadas en su informe.

g. Si la aseveración ha sido preparada con base en cri-terios específicos que han sido convenidos por elpreparadorylaspartesespecificadas,elinformedelContadorPúblicotambiéndebecontener:

1) Una declaración de limitaciones sobre el uso del informe, porque está destinado única-menteapartesespecificadas(vercuartanor-ma de información).

2) Cuando existen criterios establecidos, unadeclaración de que no se intenta que la ase-veración sea aquélla que se hubiera presen-tado si esa aseveración se hubiera preparado con base en (describir los criterios estableci-dos).

h. LafirmaautógrafaoimpresadelContadorPúblico.

i. La fecha del informe.

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OTROS REQUERIMIENTOS DE INFORMACIÓN

77 Laterceranormadeinformaciónes:El informe debe conte-ner todas las excepciones significativas que el Contador Pú-blico tenga con relación al trabajo de atestiguar realizado y a la aseveración o aseveraciones objeto de ese trabajo.

78 La frase “excepciones significativas que el Contador Público tenga con relación al trabajo realizado” serefiereacual-quier problema no resuelto que el Contador Público ten-gaenelcumplimientoconestasnormasparaatestiguaroconlosprocedimientosespecíficosconvenidosporel(los)usuario(s) específico(s). El Contador Público debe expre-sarunaconclusiónsinexcepcionescuandoeltrabajoseharealizadodeacuerdoconlasnormasparaatestiguar.Estasnormas no se habrán cumplido si el Contador Público no estuvo en posibilidad de aplicar todos los procedimientos que consideró necesarios en las circunstancias, o que se hayan acordado con el (los) usuario(s), cuando sea aplica-ble.

79 Las restricciones al alcance de un trabajo, ya sean impues-tas por el cliente o por otras circunstancias, tales como el tiempoenqueseefectúaeltrabajoolaincapacidadparaobtenerevidenciasuficiente,puedenrequerirqueelCon-tador Público emita su informe con salvedades, se abstenga deopinaroseretiredeltrabajo.Lasrazonesdelassalveda-des o de la abstención de opinión, deben describirse en el informedelContadorPúblico.Cuandoéstedecidaretirarsedeltrabajo,deberánotificarloporescritoasucliente.

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80 La decisión del Contador Público para emitir un informeconsalvedad,abstenersedeemitirunaopiniónoretirarsedel trabajo debido a una limitación al mismo, depende de unaevaluacióndelefectodelosprocedimientosomitidossobresucapacidadparaexpresarseguridadsobrelaaseve-ración. Esta evaluación estará afectada por la naturaleza y magnitud de los efectos potenciales de los asuntos en cues-tión,porsusignificadoenlaaseveraciónyporelhechodequeeltrabajoseaunexamenounarevisión.Silosefectospotenciales afectan a diversos aspectos de la aseveración, o si el Contador Público está realizando una revisión, una abstencióndeopiniónoelretirodeltrabajoesrazonable-mente más apropiado. Cuando las restricciones que limitan en forma importante el alcance del trabajo son impuestas por el cliente, el Contador Público generalmente debe abs-tenerse de proporcionar cualquier nivel de seguridad sobre la aseveración, es decir, abstenerse de opinar y comunicar esta decisión por escrito a su cliente con toda oportunidad.

81 La frase excepciones significativas que el Contador Público tenga en relación... con la aseveración o aseveraciones, se refiereacualquiersituaciónnoresueltayrelacionadaconla conformidad de la aseveración con los criterios estable-cidos, incluyendo la adecuada revelación de asuntos im-portantes.Esasexcepcionesnoresueltaspuedendarlugara un informe con salvedades o a un informe con opinión negativa,dependiendodelaimportanciadeladesviaciónde los criterios contra los que la aseveración se evaluó.

82 Lasexcepcionesrelativasalapresentacióndelasasevera-ciones pueden referirse a la medida, forma, arreglo, conte-nidooajuiciosysuposicionesutilizadas,aplicablesalapre-

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sentación de aseveraciones y sus notas correspondientes, incluyendo,porejemplo,laterminologíausada,lacantidaddedetallequeseproporciona,laclasificacióndepartidasy las bases de los montos que se presentan. El Contador Públicoconsiderasiunaexcepciónparticulardebedarlu-gar a un informe con salvedad o a un informe con opinión negativa,dadaslascircunstanciasyhechosqueconoceenla fecha de emisión.

83 Lacuartanormadeinformaciónes:El informe sobre un tra-bajo para evaluar una aseveración que ha sido preparada, de acuerdo con criterios, debe contener una declaración limitando el uso del informe únicamente a las partes que acordaron esos criterios.

84 Algunosinformesdebenrestringirseausuariosespecíficosquehayanparticipadoenelestablecimientode loscrite-rios con los cuales las aseveraciones se evaluaron y no se consideran“razonables”parasudistribucióngeneral (verla tercera de las normas personales). Tales criterios pueden ser acordados directamente por el usuario o a través de un representante designado. Los informes sobre esos trabajos debenindicarclaramentequesuintenciónesqueseutili-cenúnicamenteporlaspartesespecificadas,ypuedennoserdeutilidadparaotraspersonas.

PAPELES DE TRABAJO

85 El Contador Público debe preparar y mantener papeles de trabajo re-lativosatodotrabajorealizadodeacuerdoconlasnormasparaates-tiguar; esospapelesdeben ser apropiadosdeacuerdoa las circuns-

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tancias y a las necesidades del Contador Público, relacionadas con el trabajo al que son aplicables.6Apesardequelacantidad,tipoycon-tenido de los papeles de trabajo variará de acuerdo con las circunstan-cias,porloregulardebenindicarque:

a. El trabajo fue adecuadamente planeado y supervi-sado, indicando así el cumplimiento con la primera norma de ejecución del trabajo.

b. Se obtuvo evidencia comprobatoria suficienteparabrindar una base razonable para la conclusión o con-clusionesexpresadasenelinformedelContadorPú-blico.

86 Los papeles de trabajo son registros que conserva el Con-tador Público del trabajo realizado, la información obteni-da y las conclusiones alcanzadas en el mismo. Ejemplos de papeles de trabajo son los programas de trabajo, análisis, memoranda, cartas de confirmación, declaraciones de laadministración,extractosdedocumentosde laentidadycédulas o comentarios preparados u obtenidos por el Con-tador Público. Los papeles de trabajo también pueden re-gistrarse en forma de datos almacenados en cintas, pelícu-las, discos electrónicos u otros medios.

87 Los papeles de trabajo son propiedad del Contador Público. Sin embargo, los derechos de propiedad de éste sobre los papelesdetrabajoestánsujetosalimitacioneséticasrela-tivasalarelaciónconfidencialconlosclientes.

6 No se intenta implicar que el Contador Público está imposibilitado de respaldar su opinión por otros medios, en adición a los papeles de trabajo.

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88 Algunos de los papeles de trabajo de los Contadores Públi-cos pueden servir en ocasiones como una fuente de refe-renciaútilparasucliente,peronodebenserconsideradoscomounaparteounsustitutodelosregistrosdelcliente.

89 El Contador Público debe adoptar los procedimientos ne-cesarios para asegurar la guarda, así como custodia de sus papeles de trabajo, por lo cual deberá conservarlos por el tiempoqueseanecesarioconobjetodesatisfacerlasne-cesidadesdesuprácticaycualquierrequerimientolegaloprofesional.

Servicios para atestiguar como parte de un trabajo de consultoría

90 Cuando un Contador Público proporciona un servicio de atestiguar(comosedefineenestasección),comopartedeunserviciodeconsultoría,lasnormasparaatestiguarsonaplicablesúnicamentealserviciodeatestiguar.

91 Cuando el Contador Público determina que se va a pres-tarunserviciodeatestiguarcomopartedeuntrabajodeconsultoría, debe informar a su cliente de las diferencias relevantes entre los dostiposde servicio y obtener con-firmacióndequeel serviciodeatestiguarsevaacondu-cir de conformidad con los requerimientos profesionales apropiados. La carta convenio de consultoría o una modi-ficacióndeésta,debedocumentarel requerimientoparaprestarelserviciodeatestiguar.ElContadorPúblicodebellevar a cabo estas acciones debido a que los requerimien-tosprofesionalesparauntrabajodeatestiguardifierendelos aplicables a servicios de consultoría.

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92 ElContadorPúblicodebeemitirinformesporseparadoso-breeltrabajodeatestiguaryeltrabajodeconsultoríay,sisepresentan ambos en un sólo cuaderno, el informe sobre el trabajooserviciodeatestiguardebeidentificarseclaramen-te y segregarse del informe sobre el trabajo de consultoría.

Aseveraciones, criterios y evidencia

93 Un serviciodeatestiguarpuede involucrar aseveracionesescritas, evaluación de criterios o evidencia obtenida du-rante la realización de un trabajo de consultoría, en proce-so o anterior. Una aseveración escrita desarrollada por un tercero con la asesoría y ayuda del Contador Público, como resultado de un trabajo de consultoría, puede ser sujeta de untrabajodeatestiguar,siempreycuandolaaseveracióndependa de acciones, planes o suposiciones de esa otra parte que esté en posición de tener un juicio conocedor acerca de su exactitud. Los criterios desarrollados con laayudadelContadorPúblicopuedenserutilizadosparaeva-luarunaaseveraciónenuntrabajodeatestiguar,siemprey cuando esos criterios cumplan con los requisitos de esta sección. La información relevante que se obtenga durante el curso de un trabajo de consultoría en proceso o anterior, puedeserutilizadacomoevidenciaenuntrabajodeatesti-guar,siempreycuandolainformaciónsatisfagalosreque-rimientos de esta sección.

Evaluaciones de aseveraciones que no constituyen trabajos de atestiguar

94 La evaluación de declaraciones contenidas en una asevera-ción escrita desarrollada por otra parte al llevar a cabo un

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trabajodeconsultoría,noconstituyeporsímismalarealiza-cióndeuntrabajodeatestiguar.Porejemplo,enelcursodeun trabajo para ayudar a un cliente a seleccionar una compu-tadora que cumpla con sus necesidades, el Contador Público puede evaluar aseveraciones escritas provenientes de uno o más proveedores, aplicando algunos de los mismos procedi-mientosrequeridosparauntrabajodeatestiguar.Sinembar-go, el informe sobre el trabajo de consultoría se enfocará a comentar si la computadora cubre o no las necesidades del clienteynosobrelaconfianzaquepuededepositarseenlasaseveraciones de los proveedores. El estudio que el Conta-dor Público haga de la conveniencia para el cliente de adqui-rir la computadora, no se limitará a lo que esté incluido en las aseveraciones escritas de los proveedores. Alguna parte o toda la información contenida en las propuestas escritas de los proveedores, así como otra información, será evalua-dapararecomendarunsistemaconvenienteparasatisfacerlas necesidades del cliente. Estas evaluaciones son necesa-riasparapermitirlealContadorPúblicolograrelobjetivodeltrabajo de consultoría.

VIGENCIA

95 Esteboletínentraráenvigorydeberáseraplicadoenfor-maobligatoriaparatrabajosdeatestiguarqueseinicienapartirdel1denoviembrede2010.Serecomiendasuapli-caciónanticipada.

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APÉNDICE A

COMPARACIÓN DE LAS NORMAS PARA ATESTIGUAR CON LAS NORMAS DE AUDITORÍA GENERALMENTE ACEPTADAS (NA’s)

Existen dos principales diferencias conceptuales entre las Normas para Atestiguar y las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas en Méxi-co (NA’s) vigentes. Primero, las Normas para Atestiguar proporcionan un marco de referencia para la función de atestiguar más allá de los estados financieros. Consecuentemente, las referencias a “estados fi-nancieros” y “Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados”, que existen en las NA’s, se omiten en las Normas para Atestiguar. Segundo, como es aparente en las normas de ejecución del trabajo y de informa-ción, las Normas para Atestiguar regulan el cada vez más creciente nú-mero de servicios de atestiguar en los que el contador público expresa seguridad inferior del nivel de seguridad que se expresa en la auditoría tradicional (“opinión positiva”).

En adición a esas dos grandes diferencias, existe otra diferencia con-ceptual. Las Normas para Atestiguar se refieren formalmente a servicios de atestiguar que se diseñan para satisfacer necesidades de usuarios que participan, ya sea en el establecimiento de los criterios especiali-zados con los cuales las aseveraciones sujetas a revisión serán medi-das y quienes, por consiguiente, recibirán un informe de uso limitado. A pesar de que esas diferencias son significativas, solamente reconocen cambios que han ocurrido en el mercado y en la práctica de la Conta-duría Pública.

Como una consecuencia de esas tres diferencias conceptuales, la com-posición de las Normas para Atestiguar difiere de las NA’s. Las diferen-cias en su composición, como se indica en la tabla que se presenta al final de este apéndice, se dividen en dos grandes categorías: a) dos

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normas personales y generales no contenidas en las NA’s se incluyen en las Normas para Atestiguar, y b) una de las normas de ejecución del trabajo y dos de las de información de las NA’s no están incluidas en forma explícita en las Normas para Atestiguar. Cada una de esas dife-rencias se describe en este apéndice.

Dos normas nuevas se incluyen, porque junto con la definición de un trabajo de atestiguar, establecen límites apropiados alrededor de la fun-ción de atestiguar. Una vez que el asunto materia del trabajo de ates-tiguar se extiende más allá de los estados financieros, es necesario determinar hasta dónde puede y debe llegar esa extensión. Los límites establecidos por las Normas para Atestiguar requieren: a) que el Con-tador Público tenga conocimiento adecuado del asunto materia de la aseveración (la segunda de las normas personales y generales), y b) que sea factible que la aseveración que se revisa pueda ser consistente estimada o medida razonablemente, utilizando criterios establecidos (la tercera de las normas personales y generales).

La segunda de las normas relativas a la ejecución del trabajo de las NA’s no se incluye en las Normas para Atestiguar por varias razones. Esa norma requiere que “el auditor debe efectuar un estudio y evalua-ción adecuados del control interno existente, que le sirvan de base para determinar el grado de confianza que va a depositar en él; asimismo, que le permita determinar la naturaleza, extensión y oportunidad que va a dar a los procedimientos de auditoría”. La razón más importante para no incluir esta norma, es que la segunda de las normas relativas a la ejecución del trabajo de las Normas para Atestiguar, incluye el estudio y evaluación de los controles porque cuando se realiza, éste es un ele-mento para la acumulación de evidencia suficiente. Una segunda razón es que el concepto de control interno puede no ser relevante para cierta aseveración a revisar (por ejemplo, aspectos de información acerca de

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sistemas de cómputo) sobre los cuales un Contador Público puede ser contratado para informar.

Las Normas para Atestiguar relativas a información están organizadas en forma diferente de las NA’s relativas para cubrir asuntos de énfasis que en forma natural evolucionan, como resultado de una expansión de la función de atestiguar para cubrir más de un nivel y forma de seguri-dad o certeza sobre una variedad de presentaciones de aseveraciones. En las Normas para Atestiguar también hay un nuevo tema de informa-ción. Esta es la limitación en el uso de ciertos informes para usuarios específicos, y es una extensión natural del reconocimiento de que la función de atestiguar debe cubrir a los trabajos diseñados conforme a las necesidades de partes especificadas que hayan participado en el establecimiento de los criterios especificados con los que las asevera-ciones fueron medidas.

Adicionalmente, dos de las normas de información de las NA’s han sido omitidas de las Normas para Atestiguar. La primera es la norma que es-tablece que el auditor “debe observar que dichos normas de información financiera fueron aplicadas sobre bases consistentes”. La segunda, es-tablece que el auditor “debe observar que la información presentada en los mismos (estados financieros) y en las notas relativas, es adecuada y suficiente para su razonable interpretación”. Esas dos normas no se in-cluyen en las Normas para Atestiguar porque la segunda de las normas de información incluidas en las Normas para Atestiguar, que requiere una conclusión acerca de si las aseveraciones están de conformidad con los criterios establecidos, cubre a ambas normas omitidas.

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NORMAS PARA ATESTIGUAR COMPARADAS

CON LAS NORMAS DE AUDITORÍA

GENERALMENTE ACEPTADAS (NA´s)

NORMAS PARAATESTIGUAR

NORMAS DE AUDITORÍA GENERALMENTEACEPTADAS (NA’s)

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NORMAS PERSONALES

Título profesional, entrenamiento técnico y capacidad profesional

Entrenamiento técnico y capacidad profesional

1. El trabajo de atestiguar, cuya fi-nalidad es la de rendir un informe profesional independiente, debe ser desempeñado por personas que, teniendo título profesionalde Contador Público o equiva-lente, legalmenteexpedidoyre-conocido, tengan entrenamiento técnico adecuado y capacidad profesional para la función de atestiguar.

1. El trabajo de auditoría, cuya finalidad es la de rendir unaopinión profesional independiente, debe ser desempeñado por perso-nasque,teniendotítuloprofesionallegalmente expedido y reconocido,tengan entrenamiento técnico ade-cuado y capacidad profesional como auditores.

Conocimiento del asunto del que se trate el trabajo

2. Eltrabajodeatestiguardebeserllevado a cabo por un Contador Público que tenga conocimiento adecuado del asunto del que se trate el trabajo.

Condiciones para poder llevar a cabo el trabajo de atestiguar

3. El Contador Público puede llevar a cabo el trabajo de atestiguarsolamente si tiene razón parapensarqueexistenlassiguientesdoscondiciones:

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— Es posible evaluar la asevera-ción a revisar con criterios ra-zonables establecidos por un cuerpo colegiado reconocido o esos criterios se describen en la aseveración de una ma-nera suficientemente clara ycompleta para que un lector conocedor esté en posibilidad de entenderlos.

— La aseveración a revisar puede estimarseymedirseenformaconsistente y razonable, utili-zando esos criterios.

Cuidado y diligencia profesionales Cuidado y diligencia profesionales

4. El Contador Público está obligado a ejercitar cuidado y diligencia razonables en la realización de su trabajodeatestiguaryenlapre-paración de su informe.

2. El auditor está obligado a ejerci-tar cuidado y diligencia razona-blesenlarealizacióndesuexa-men y en la preparación de su dictamen o informe.

Independencia Independencia

5. El Contador Público está obliga-do a mantener una actitud deindependencia mental en todos losasuntosrelativosasutrabajoprofesionaldeatestiguar.

3. El auditor está obligado a mante-nerunaactituddeindependen-cia mental en todos los asuntos relativos a su trabajo profesio-nal.



Planeación y supervisión Planeación y supervisión

1. Eltrabajodeatestiguardebeserplaneado adecuadamente y si se utilizan ayudantes, éstos debenser supervisados en forma apro-piada.

1. El trabajo de auditoría debe ser planeado adecuadamente y si se usan ayudantes, éstos deben ser supervisados en forma apropiada.

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Estudio y evaluación del control interno

2. El auditor debe efectuar un estu-dio y evaluación adecuados del controlinternoexistente,quelesirvan de base para determinar el grado de confianza que va adepositar en él; asimismo, que le permita determinar la natu-raleza,extensiónyoportunidadque va a dar a los procedimien-tos de auditoría.



2. El Contador Público, al efectuar su trabajo de atestiguar, debeobtener evidencia comprobato-ria suficiente y competente, enel grado que requiera para sumi-nistrarunabaseobjetivaparasuinforme.

2. Mediante sus procedi-mientos de auditoría, el auditor debe obtener evidencia comproba-toriasuficienteycompetente,enelgrado que requiera para suministrar unabaseobjetivaparasuopinión.

NORMAS DE INFORMACIÓN NORMAS DE INFORMACIÓN

Bases de opinión sobre trabajos de atestiguar

Bases de opinión sobre el examen del auditor

1. El informe debe describir con claridad la aseveración o aseve-raciones sobre las que se informa ylascaracterísticasdeltrabajodeatestiguar.

1. El auditor, al opinar sobre esta-dos financieros, debe observarque:

a) Fueron preparados de acuer-do con principios de contabi-lidad.

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b) Dichos principios fueron aplicados sobre bases con-sistentes.

c) La información presentada en los mismos y en las no-tas relativas, es adecuada ysuficientepara su razonableinterpretación.

2. En el informe debe presentar-se con claridad y objetividad laconclusión del Contador Público acerca de si la aseveración está presentada de conformidad con los criterios establecidos con los cualessemidió;ounaafirmaciónde no haber observado en el tra-bajo realizado ninguna situación de importancia que indicara que la aseveración revisada deberá sermodificada.

3. El informe debe contener todas lasexcepcionessignificativasqueel Contador Público tenga con relaciónaltrabajodeatestiguarrealizado y a la aseveración u ob-jeto de ese trabajo.

4. El informe sobre un trabajo para evaluar una aseveración que ha sido preparada de acuerdo con criterios convenidos o sobre un trabajo para aplicar procedimien-tos convenidos, debe contener una declaración limitando el uso del informe únicamente a las par-tes que acordaron esos criterios o procedimientos.

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Aclaración de la relación con estados o información financiera y expresión de opinión

Aclaración de la relación con estados o información financiera y expresión de opinión

5. En todos los casos en que el nombre de un Contador Públi-co quede asociado con estados o información financiera, debe-rá expresar de manera clara einequívoca la naturaleza de su relación con dicha información, su opinión o informe sobre la misma y, en su caso, las limitacio-nes importantes que haya tenido suexamenorevisión, lasexcep-ciones que se deriven de ellas o todas las razones de importancia por las cuales expresa una opi-niónadversaonopuedeexpre-sar una opinión profesional, a pesardehaberhechounexameno una revisión de acuerdo con las NormasparaAtestiguar.

2. En todos los casos en que el nombre de un Contador Públi-co quede asociado con estados o información financiera, de-berá expresar demanera clarae inequívoca la naturaleza de su relación con dicha informa-ción, su opinión sobre la misma y, en su caso, las limitaciones importantes que haya tenido suexamen, las salvedadesquese deriven de ellas o todas las razones de importancia por las cualesexpresaunaopiniónad-versaonopuedeexpresarunaopinión profesional a pesar de haber hecho un examen deacuerdo con las normas de au-ditoría.

boletin 7010: normas para atestiguar

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