LATAR BELAKANG Meningkatnya perkembangan teknologi informasi dan semakin terbukanya perekonomian suatu negara tentu akan memberikan peluang bagi perusahaan untuk mengembangkan bisnis mereka dengan cara menciptakan berbagai inovasi produk barang maupun jasa. sebagai perusahaan yang berorientasi laba sudah tentu suatu perusahaan akan berusaha untuk mendapatkan keuntungan yang sebanyakbanyaknya melalui berbagai macam efisiensi biaya, termasuk efiesiensi beban (biaya) pajak. WP harus dengan jeli mengamati ketentuan perpajakan yang berlaku serta mengikuti perubahan yang terjadi pada ketentuan tersebut agar dapat memanfaatkan berbagai peluang yang ada, dengan tujuan akhir agar perusahaan dapat membayar pajak dengan benar dan dapat diatur sedemikian rupa sehingga tidak mengganggu kelangsungan perusahaan, terutama yang berkaitan dengan likuiditas dan juga sehemat mungkin. Pemenuhan kewajiban perpajakan dengan benar dan tidak mengganggu kelangsungan perusahaan merupakan tujuan utama perusahaan dalam tax planning atau dalam menyiasati peraturan perpajakan. Hubungan perdagangan internasional yang semakin terbuka luas dan ekstensif saat ini, menyebabkan pula semakin diperlukannya suatu ketentuan peraturan perundang undangan perpajakan yang mengatur masalah transaksi internasional. Bersamaan dengan peningkatan beberapa tarif pajak di beberapa negara, terdapat pula peningkatan cara-cara manajemen penghindaran pajak internasional ( international tax avoidance ) yang antara lain terdapatnya beberapa daerah di dunia ini yang disebut sebagai perlindungan pajak ( tax haven ) yang menampung dana yang bergerak secara internasional (internationally mobile funds). Bagi perusahaan yang beroperasi secara internasional (perusahaan multinasional) kesempatan untuk melakukan penghindaran pajak lebih terbuka lagi yaitu dengan cara memanfaatkan perbedaan sistem perpajakan suatu negara (international tax avoidance).

Ketentuan ketentuan yang mengatur cara untuk menandingi penghindaran pajak international tersebut menjadi intensif dan kompleks, karena begitu celah (loop hole ) Penghindaran pajak lama tertutup melalui perubahan undang undang pajak, segera muncul lagi cara penghindaran pajak baru yang dikelola para professional konsultan pajak yang betul betul ahli dalam permasalahan pajak internasional. Oleh karena itu, pada kesempatan kali ini penulis mencoba menjelaskan berbagai hal cara yang terkait dalam rangka melakukan manejemen pajak yang berhubungan dengan kegiatan perusahaan multinasional, khususnya yang beroperasi di indonesia RUMUSAN PERMASALAHAN Berdasarkan latarbelakang yang telah dijabarkan di atas, maka penulis mencoba membahas pemasalahan di bawah ini :1. Apa dan bagaimana peraturan peraturan perpajakan terkait perusahaan

internasional di indonesia ?2. Apa sajakah jenis-jenis pajak yang terkait dengan perusahaan multinasional

di indonesia ?3. Apa

sajakah

teknik-teknik

manajemen

pajak

dalam

perusahaan

multinasional ?4. Bagaimana analisis manajemen pajak yang diaplikasikan pada contoh

perusahaan yang dibahas ?

LANDASAN TEORI 1. Manajemen Pajak Tax planning merupakan suatu perencanaan pajak sehingga dapat mencapai suatu penghematan pajak (tax savings) dengan mencari ide-ide baru dan memanfaatkan celah hukum perpajakan. Pada umumnya ditujukan pada suatu transaksi yang spesifik serta tidak bersifat rutin. tax planning bertujuan untuk melakukan penghematan pajak atau juga penghindaran pajak yang diperbolehkan oleh undangundang (tax avoidance). tax planning berkaitan dengan efisiensi dan pemanfaatan kegiatan usaha. tax planning sama sekali tidak bertujuan untuk melakukan kewajiban perpajakan dengan tidak benar, tetapi berusaha untuk memanfaatkan peluang berkaitan peraturan perpajakan yang menguntungkan perusahaan dan tidak merugikan pemerintah dan dengan cara yang legal.

2. Ketentuan Umum Perpajakan Internasional Di Indonesia 2.1 Jenis Subyek Pajak Luar Negeri Dan Usaha Multinasional Menurut PerundangUndangan Pajak Menurut Pasal 2 Ayat (4) Undang-Undang Pajak Pengahasilan 1984 Subjek Pajak Luar Negeri Adalah:

Orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di indonesia, orang pribadi yang berada di indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dalam jangka waktu 12 (dua belas) bulan, dan badan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di indonesia, yang menjalankan usaha atau melakukan kegiatan melalui bentuk usaha tetap di indonesia; dan

Orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di indonesia, orang pribadi yang berada di indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dalam jangka waktu 12 (dua belas) bulan, dan badan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di indonesia, yang dapat menerima atau memperoleh penghasilan dari indonesia tidak dari menjalankan usaha atau melakukan kegiatan melalui bentuk usaha tetap di indonesia.

Pasal 2a Ayat (3) Dan Ayat (4) Undang-Undang Pajak Pengahasilan 1984 : (3) Kewajiban pajak subjektif orang pribadi atau badan sebagaimana dimaksud dalam pasal 2 ayat (4) huruf a dimulai pada saat orang pribadi atau badan tersebut menjalankan usaha atau melakukan kegiatan sebagaimana dimaksud dalam pasal 2 ayat (5) dan berakhir pada saat tidak lagi menjalankan usaha atau melakukan kegiatan melalui bentuk usaha tetap. (4) Kewajiban pajak subjektif orang pribadi atau badan sebagaimana dimaksud dalam pasal 2 ayat (4) huruf b dimulai pada saat orang pribadi atau badan tersebut menerima atau memperoleh penghasilan dari indonesia dan berakhir pada saat tidak lagi menerima atau memperoleh penghasilan tersebut.

Penjelasan : Subjek pajak luar negeri adalah orang pribadi atau badan yang bertempat tinggal atau bertempat kedudukan di luar indonesia yang dapat menerima atau memperoleh penghasilan dari indonesia, baik melalui maupun tanpa melalui bentuk usaha tetap. Orang pribadi yang tidak bertempat tinggal di indonesia, tetapi berada di indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dalam jangka waktu 12 (dua belas) bulan maka orang tersebut adalah subjek pajak luar negeri.

Apabila penghasilan diterima atau diperoleh melalui bentuk usaha tetap maka terhadap orang pribadi atau badan tersebut dikenai pajak melalui bentuk usaha tetap. orang pribadi atau badan tersebut, statusnya tetap sebagai subjek pajak luar negeri. dengan demikian, bentuk usaha tetap tersebut menggantikan orang pribadi atau badan sebagai subjek pajak luar negeri dalam memenuhi kewajiban perpajakannya di indonesia. Dalam hal penghasilan tersebut diterima atau diperoleh tanpa melalui bentuk usaha tetap maka pengenaan pajaknya dilakukan langsung kepada subjek pajak luar negeri tersebut. Bagi orang pribadi yang tidak bertempat tinggal dan berada di indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dan badan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di indonesia, yang menjalankan usaha atau melakukan kegiatan di indonesia melalui suatu bentuk usaha tetap, kewajiban pajak subjektifnya dimulai pada saat bentuk usaha tetap tersebut berada di indonesia dan berakhir pada saat bentuk usaha tetap tersebut tidak lagi berada di indonesia. Orang pribadi yang tidak bertempat tinggal atau berada di indonesia tidak lebih dari 183 (seratus delapan puluh tiga) hari dan badan yang tidak didirikan dan tidak bertempat kedudukan di indonesia, yang tidak menjalankan usaha atau melakukan kegiatan melalui bentuk usaha tetap di indonesia, adalah subjek pajak luar negeri sepanjang orang pribadi atau badan tersebut mempunyai hubungan ekonomis dengan indonesia. Hubungan ekonomis dengan indonesia dianggap ada apabila orang pribadi atau badan tersebut menerima atau memperoleh penghasilan yang berasal dari sumber penghasilan di indonesia. Kewajiban pajak subjektif orang pribadi atau badan tersebut dimulai pada saat orang pribadi atau badan mempunyai hubungan ekonomis dengan indonesia, yaitu menerima atau memperoleh penghasilan dari sumber-sumber di indonesia dan berakhir pada saat orang pribadi atau badan tersebut tidak lagi mempunyai hubungan ekonomis dengan indonesia.

2.2 Pajak-Pajak Terkait Perusahaan Internasional Di Indonesia Pajak Penghasilan 22 Impor Besarnya Pungutan PPH Pasal 22 Atas Impor : Yang menggunakan Angka Pengenal Impor (API), sebesar 2,5% dari nilai impor : Yang tidak menggunakan API, sebesar 7,5% dari nilai impor Yang tidak dikuasai, sebesar 7,5% dari harga jual lelang

Pajak Penghasilan Pasal 26 Penghasilan yang diterima atau diperoleh subyek pajak luar negeri yang tanpa melalui BUT di indonesia merupakan objek pemotongan pajak penghasilan pasal 26. Dilihat dari cara pemotongannya, jenis penghasilan yang menjadi objek withholding tax pajak penghasilan pasal 26 ini adalah :1. Penghasilan dengan tarif 20% dari bruto. penghasilan yang termasuk

kelompok ini adalah dividen, bunga, sewa, royalty, imbalan sehubungan dengan pekerjaan, jasa dan kegiatan, hadiah dan penghargaan, uang pensiun, premi swap dan keuntungan pembebasan hutang.2. Penghasilan dengan tarif 20% dari perkiraan penghasilan neto. Termasuk

dalam kelompok ini adalah capital gain atas penjualan atau pengalihan harta di indonesia dan premi asuransi yang dibayarkan kepada perusahaan asuransi luar negeri. Termasuk dalam kelompok ini adalah penghasilan dari penjualan atau pengalihan saham sebagaimana dimaksud dalam pasal 18 ayat (3c) Undang-Undang Pajak Pengahasilan.3. Penghasilan branch profit tax dari BUT. Penghasilan kena pajak sesudah

dikurangi pajak dari suatu bentuk usaha tetap di indonesia dikenai pajak sebesar 20%, kecuali penghasilan tersebut ditanamkan kembali di indonesia

Prinsip Worlwide Income Prinsip worldwide income pada Undang-Undang Pajak Pengahasilan bisa kita temui pada pasal 4 ayat (1) Undang-Undang Pajak Pengahasilan di mana ditegaskan bahwa penghasilan yang menjadi objek pajak penghasilan ini bisa berasal dari indonesia maupun berasal dari luar indonesia. kata-kata dari luar indonesia inilah yang menjadikan prinsip pengenaan pajak penghasilan kepada subyek pajak dalam negeri menjadi berdimensi internasional. PEMBAHASAN Perencanaan Pajak Perusahaan Multinasional Sebagai langkah awal dalam melakukan manajemen pajak guna mengefisiensikan beban pajak pada perusahaan, manajemen pajak harus terlebih dahulu melakukan perencanaan pajak sebagai strategi awal menentukan langkah-langkah strategis manajemen pajak. Perencanaan pajak tidak hanya terbatas pada tindakan operasional yang terkait penguasaan ketentuan perpajakan, namun lebih dari itu perencanaan perpajakan juga termasuk aspek non-keuangan seperti kemampuan sosiologis, linguistik, dan manajemental. Berikut adalah perencanaan pajak yang harus disiapkan perusahaan dalam mempersiapkan kegiatan ekspansi luar negeri, khususnya ke Indonesia

Memilih Negara Tujuan Ekspansi Terkait Tariff Pajak Dan Aspek Non-Pajak

Aspek tariff menjadi persoalan yang sangat penting dalam menetukan lokasi Negara tujuan usaha bagi perusahaan multinasional, berbagai tariff berlaku berbeda di setiap Negara tergantung peraturan di Negara terkait. Berbagai Negara memberlakukan pajak yang beragam bagi pajak perusahaan, mulai dari yang besar sampai dengan 0% yang dikenal dengan istilah tax haven. Berikut adalah table yang

menyajikan contoh perbandingan tariff pajak antar Negara di Asean tahun 2001 sebagai acuan bagi perusahaan dalam memilih negara tujuan ekspansinya

Selain aspek tarif, dalam menentukan negara tujuan ekspansi, perushaan juga harus memperhatikan aspek kondusifitas negara tujuan tersebut. Perusahaan harus memastikan bahwa selain menguntungkan dari sisi tarif pajaknya, nagara tujuan ekspansi tersebut juga harus memberikan kepastian kepada perusahaan dalam hal

kesederhanaan birokrasi domestik, keamanaan investasi, kestabilan kondisi ekonomi dan politik, serta berbagai aspek non keuangan lainnya di negara tersebut. Jika dillihat dari tabel diatas, sekilas dapat kita simpulkan bahwa Indonesia termasuk negara yang masih tertingal dalam hal melakukan promosi pajak terhadap investor asing bila dibandingkan dengan negara-negara lain di Asia tenggara. Meskipun kini tarif pajak Indonesia telah menurun menjadi 25% dengan memberlakukan tarif proporsional sebagai bagian dari kesederhanaan pajak, ditambah dengan memberlakukan tax holiday yang dikenal sebagai Sunset Policy, namun hal itu masih belum cukup kompetitif jika dilihat dari pemberian intensif tax allowance dan tax holidays di negara lain. Indonesia juga dikenal sebagai negara dengan kondisi perundang-undangan yang masih rumit dan menyulitkan investor dan kondisi sosial politiknya yang masih belum stabil. Namun, perusahaan harus juga melihat aspek pondasi ekonomi Indonesia pada beberapa tahun belakangan ini yang cenderung berporspek cerah. Nilai tukar yang kian stabil dan ditopang dengan stabilitas struktur ekonomi Indonesia yang kebal diterpa krisis ekonomi eropa menjadikan Indonesia sebagai negara yang tepat jika dijadikan negara tujuan ekspansi terlepas dari berbagai kekurangannya. i.

Memahami Ketentuan Perpajakan Antar Negara Memahami hukum pajak internasional

Bagian yang harus diperhatikan lainnya sebelum melakukan ekspansi adalah memahami hukum pajak internasional selain memahami peraturan pajak domestik. Penguasaan pajak Internasional merupakan mutlak bagi perusahaan yang beroperasi dalam skala multinasional. Selain bertujuan agar mencegah terjadinya denda dan tuntutan akibat pelanggaran peraturan, penguasaan hukum pajak internasional juga berguna dalam berbagai hal lainnya. Penguasaan hukum pajak internasional merupakan cara memperlihatkan image perusahaan yang patuh hukum serta menunjukkan keseriusan perusahaan dalam berinvestasi di luar negeri. Selain itu,

hal ini juga berguna terkait masalah mengefisiensikan jumlah pajak yang dibebankan ke perusahaan dalam hal mekanisme harga beli barang melalui transfer pricing. Dengan menguasai hukum pajak yang berlaku internasioal perusahaan juga dapat melakukan pencegahan atas pengenaan pajak ganda atas pengasilannya. Pja.Adriani mengatakan hukum pajak internasional adalah keseluruhan peraturan yang mengatur tata tertib hukum dan yang mengatur soal pengalihan daya beli masing-masing negara.

H.Rochmat Sumitro, mengemukakan hukum pajak internasional adalah hukum pajak nasional yang terdiri dari kaidah, baik berupa kaidah-kaidah nasional maupun kaidah yang berasal dari traktat antar negara dan prinsip/kebiasaan yang telah diterima baik oleh negara-negara di dunia, untuk mengatur soal-soal perpajakan dan dalam mana dapat ditunjukkan adanya unsur unsur asing, baik mengenai subjek maupun objek.

ii.

Istilah-Istilah Dalam Hukum Pajak Internasional : National External Taxlaw, adalah merupakan bagian dari hukum pajak nasional yang memuat ketentuan mengenai pengenaan pajak yang mempunyai daya kerja sampai diluar batas negara karena terdapat unsurunsur asing, baik mengenai subjek maupun objek. cirinya : hukum pajak nasional sedangkan sasarannya adalah pajak internasional. Foreign Tax Law : merupakan keseluruhan perundang-undangan dan peraturan pajak dinegara negara seluruh dunia. Foreign taxlaw berguna bagi studi perbandingan yang

diperlukan dalam rangka melaksanakan perjanjian pencegahan pajak berganda dengan negara lain. International Tax Law : secara sempit, merupakan seluruh kaidah berdasarkan hukum antar negara, seperti traktat, konvensi dll. secara luas, merupakan kaidah yang berdasarkan traktat, konvensi dan prinsip hukum pajak yang diterima oleh negara lain di dunia.

Mengindari Kemungkinan Terjadinya Pajak Berganda Antar Negara

Perjanjian penghindaran pajak berganda adalah perjanjian pajak antara dua negara bilateral yag mengatur mengenai pembagian hak pemajakan atas penghasilan yang diperoleh atau diterima oleh penduduk dari salah satu atau kedua negara pihak pada persetujuan (both constracting states). Sedangkan tujuan perjanjian penghindaran pajak berganda adalah mencegah seminimal mungkin terjadinya pemajakan berganda. disamping itu, perjanjian penghindaran pajak berganda memiliki tujuan lainnya, yaitu : A. mencegah timbulnya pengelakan pajak B. memberikan kepastian C. pertukaran informasi D. penyelesaian sengketa di dalam penerapan perjanjian penghindaran pajak berganda E. non diskriminasi F. bantuan dalam penagihan pajak

G. penghematan dalam cash flow Tujuan Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda Adalah Sebagai Berikut :A. Tidak Terjadi Pemajakan Berganda Yang Memberatkan Iklim Dunia Usaha :

dengan perjanjian penghindaran pajak berganda, maka pengenaan pajak atas laba usaha tidak dapat dikenakan di kedua tempat, yaitu negara sumber atau negara domisili. laba usaha dikenakan pajak di tempat di mana mereka berkedudukan. dengan adanya ketentuan ini, diharapkan dunia usaha mendapatkan kepastian hukum, karena membayar pajak hanya dikenakan satu kali yaitu di negara domisili. B. Peningkatan Investasi Modal Dari Luar Negeri Ke Dalam Negeri : Pemajakan atas investasi berupa dari pinjaman, dividen dari penanaman saham, royalty dari pemilik hak cipta, jika dikenakan pemajakan yang tinggi, maka dipastikan penduduk asing akan berpikir ulang bahkan menjadi ragu untuk menanamkan modal di indonesia, karena hasil investasi tidak sesuai dengan yang diharapkan

C. Peningkatan Sumber Daya Manusia Dengan adanya pembebasan pajak atas mahasiswa dan pelatihan karyawan di negara di mana mereka menempuh pendidikan dan pelatihan, maka dipastikan dapat meningkatkan kemampuan sumber daya manusia yang lebih memadai. Apabila penghgasilan mahasiswa dan karyawan yang sedang melakukan pendidikan dan pelatihan dikenakan pajak, maka akan membebani mereka sehingga mereka lebih baik tidak belajar di luar negeri atau menambah ilmu di luar negeri di mana mereka belajar atau bekerja. Hal ini jika diberlakukan maka sumber daya manusia salah satu negara tersebut akan mengalami keterbelakangan di bidang ilmu pengetahuan

D. Pertukaran Informasi Guna Mencegah Pengelakan Pajak Dengan adanya informasi yang saling berhubungan antar kedua negara, maka penduduk yang tidak memenuhi kewajiban perpajakan di kedua negara menjadi jelas terlihat dan dapat terdetekasi sedini mungkin. Negara yang terkait dengan tax treaty, dapat melaporkan penghasilan pendudukan asing di negara sumber, misalnya dengan mengirimkan bukti penerimaan penghasilan dari negara sumber. Informasi penghasilan tersebut seharusnya dilaporkan oleh penerima penghasilan di negara domisli, dan diperhitungkan kembali di akhir tahun pajak.

E. Keadilan Dalam Hal Pemajakan Penduduk Antar Kedua Negara Perjanjian penghindaran pajak berganda mengatur adanya pemajakan yang sama dan setara antar kedua negara, dengan prinsip saling menguntungkan dan tidak meberatkan penduduk asing antar kedua negara dalam menjalankan usaha. Negara yang mengadakan tax treaty tidak boleh sewenang-wenang dalam hal pemajakannya.

Metode Penghindaran Pajak Berganda Metode Penghindaran P3B menurut Prof. DR. Gunadi6 sebagai berikut: a. pembebasan / pengecualian (exemption); b. kredit (tax credit); c. metode lainnya.

a. Pembebasan

1. Pembebasan subjek pajak (subject exemption). Metode ini membebaskan perpajakan untuk penduduk atau badan asing yang berada di Indonesia, metode ini muncul dikarenakan adanya Konvensi Wina pada tanggal 18 April 1961 yang dihadiri 81 negara diantaranya Indonesia, yang mengatur tentang kekebalan para diplomat terutama kekebalan perpajakan wakil-wakil diplomatik. Undang-undang Pajak Penghasilan Pasal 3 juga menegaskan bahwa yang tidak termasuk subjek pajak adalah : a) badan perwakilan negara asing; b) pejabat-pejabat perwakilan diplomatik, dan konsulat atau pejabat pejabat lain dari negara asing, dan orang-orang yang diperbantukan kepada mereka yang bekerja pada dan bertempat tinggal bersama-sama mereka, dengan syarat bukan warga negara Indonesia dan di Indonesia tidak menerima atau memperoleh penghasilan lain di luar jabatan atau pekerjaannya tersebut serta negara yang bersangkutan memberikan perlakuan timbal balik; c) organisasi-organisasi internasional yang ditetapkan dengan Keputusan Menteri Keuangan, dengan syarat: 1) Indonesia menjadi anggota organisasi tersebut; 2) tidak menjalankan usaha atau kegiatan lain untuk memperoleh penghasilan dari Indonesia selain pemberian pinjaman kepada pemerintah yang dananya berasal dari iuran para anggota;

d) pejabat-pejabat perwakilan organisasi internasional yang ditetapkan dengan Keputusan Menteri Keuangan dengan syarat bukan warga negara Indonesia dan tidak menjalankan usaha atau kegiatan atau pekerjaan lain untuk memperoleh penghasilan dari Indonesia. Pejabat-pejabat perwakilan diplomatik dan konsulat atau pejabat pejabat lain dari negara asing, dan orang-orang yang diperbantukan kepada mereka yang bekerja pada dan bertempat tinggal bersama-sama perwakilan negara tersebut, dibebaskan perpajakannya karena mereka memiliki kekebalan politik dan kekebalan pajak, anggota dan orang-orang tersebut akan dikenakan pajaknya di negara di mana mereka berada. 2. Pembebasan objek pajak (object, income exemption) atau full exemption. Metode ini tidak menghitung kembali penghasilan dari luar negeri, termasuk kerugian atau perpajakannya di negara domisili. Dengan demikian penghasilan atau laba dari luar negeri dianggap terpisah dan tidak perlu dikenakan pajak lagi, seperti PPh Final. 3. Pembebasan pajak (tax exemption) atau exemption with progression Pada dasarnya metode ini menghitung kembali jumlah penghasilan maupun kerugian dari luar negeri. Pajak yang dibebaskan sebanding dengan penghasilan luar negeri dibanding keseluruhan dikalikan pajak terutang atas keseluruhan. Bilamana dari luar negeri mengalami kerugian, maka kerugian tersebut tetap diperhitungkan, sehingga akan mengurangi pajak terutang dalam negeri, meskipun tidak ada pembebasan pajak, karena kerugian secara otomatis telah mengurangi pajak. b. Pengkreditan Metode ini pada prinsipnya menghitung kembali jumlah penghasilan dari luar negeri dan jumlah pajak terutang keseluruhan di negara domisili. Pajak

yang telah dibayar di luar negeri dapat mengurangkan pajak terutang di negara domisili. Metode ini dibagi dalam tiga macam: 1. kredit penuh; 2. kredit terbatas; 3. kredit fiktif.

b.1. Kredit Penuh (Full Credit) Metode ini memberikan fasilitas kepada wajib pajak domisili untuk mengkreditkan seluruh pajak yang dibayar diluar negeri, sehingga jika tariff pajak di luar negeri lebih besar dibandingkan dengan tarif pajak di dalam negeri, dipastikan akan terjadi restitusi pajak. Dalam hal ini berarti Negara domisili ikut membayar jumlah pajak yang terutang di luar negeri. Oleh karena itu metode ini tidak digunakan oleh Indonesia. b.2. Kredit Terbatas (Ordinary atau Normal Credit) Metode ini membatasi pajak yang dibayar di luar negeri, dapat dikreditkan atau dapat dijadikan sebagai pengurang PPh terutang dalam negeri sebatas pajak yang dibayar di dalam negeri atau paling tinggi adalah sebesar tarif pajak yang ada di dalam negeri. Dibawah ini penulis akan menggambarkan bentuk apabila terdapat sebagai berikut: a. kompensasi kerugian; b. laba perusahaan lebih dari beberapa negara dan dengan tarif pajak; c. laba perusahaan dan Pendapatan lainnya seperti deviden dari negara dan dengan tarif pajak berbeda. b.3. Kredit Fiktif

Metode ini dengan memberikan pembebasan pajak untuk mendorong investor ke dalam negeri, namun untuk menghindari pemajakan di Negara investor, maka dibuatlah kredit fiktif, agar negara domisili mengenakan pajak setelah dikurangi kredit fiktif ini, sehingga pemajakannya bebas untuk di negara lainnya dan negara domisili. Metode ini tidak digunakan di Indonesia. Fasilitas yang diberikan tetap dari pembayaran pajak yang riil atau aktual. c. Metode Lainnya. Dalam buku International Juridicial Double Taxation on Income, Manuel Pires, yang telah disadur oleh Prof. DR. Gunadi menyebutkan bahwa metode lainnya tersebut adalah sebagai berikut: c.1 Pembagian Pajak (Tax Sharing) Pembagian pemajakan dilakukan dengan cara membagi jumlah pajak yang terutang antara negara domisili dengan negara sumber. c.2 Pembagian Hak Pemajakan (Division of Taxing Power) Pembagian hak pemajakan adalah dengan menentukan tarif pajak maksimum atas penghasilan yang diperoleh wajib pajak luar negeri. c.3 Pengurangan Tarif (Reduction of The Rate) Metode pengurangan tarif pajak artinya mengurangkan tarif pajak atas penghasilan neto luar negeri, sehingga jumlah pajak terutang dalam negeri dengan tarif umum, sedangkan jumlah pajak terutang luar negeri tarifnya dikurangi misal pengurangan tarifnya 25% atau 50%7 c.4 Pengurangan Pajak (Reduction of The Tax) Metode pengurangan pajak artinya dengan mengurangkan jumlah pajak atas penghasilan neto luar negeri

c.5 Pemajakan dengan Jumlah Tetap (Lumpsum or Forfait Taxation) Metode pemajakan atas penghasilan dari luar negeri dengan jumlah yang tetap.

Memahami Skema Transfer Pricing Antar Negara

Jika perusahaan melakukan penjualan di Indonesia dengan melibatkan banyak negara sebagai tempat kedudukan divisi-divisi / cabang-cabang dalam hal operasional kegiata usaha di Indoneisa / di negara lain, maka perusahaan harus memahami skema transfer pricing secara mendalam. Transfer pricing berguna terutama dalam menentukan harga jual dan harga beli komponen bahan baku barang serta terkait pajak dari negara mana yang harus dibebankan kepada barang tersebut. Dengan pemahaman transfer pricing maka perusahaan dapat mengendalikan harga jual dan beban pajak di setiap divisinya sehingga dapat melakukan efektifitas center-center bisnis sesuai kebijakaan manajemen perusahaan. Perusahaan dapat menentukan negara dimana Profit center atau Expense center berlokasi agar pajak dapat ditekan dan center-center tersebut dapat berfungsi optimal sesuai tujuannya Definisi Transfer Pricing Bagi organisasi yang terdesentralisasi, keluaran dari sebuah divisi dipakai sebagai masukan bagi divisi lain. transaksi antar divisi ini mengakibatkan timbulnya suatu mekanisme transfer pricing. transfer pricing didefenisikan sebagai suatu harga jual khusus yang dipakai dalam pertukaran antar divisional untuk mencatat pendapatan divisi penjual (selling division) dan biaya divisi pembeli (buying divison). (henry simamora, 1999:272). transfer pricing sering juga disebut dengan intracompany pricing, intercorporate pricing, interdivisional atau internal pricing yang merupakan harga yang diperhitungkan untuk keperluan pengendalian manajemen

atas transfer barang dan jasa antar anggota (grup perusahaan). Transfer pricing biasanya ditetapkan untuk produk-produk antara (intermediate product) yang merupakan barang-barang dan jasa-jasa yang dipasok oleh divisi penjual kepada divisi pembeli. bila dicermati secara lebih lanjut, transfer pricing dapat menyimpang secara signifikan dari harga yang disepakati. Oleh karena itu transfer pricing juga sering dikaitkan dengan suatu rekayasa harga secara sistematis yang ditujukan untuk mengurangi laba yang nantinya akan mengurangi jumlah pajak atau bea dari suatu negara. Dari uraian di atas nampak bahwa pada prinsipnya praktik transfer pricing (dengan harga yang tidak sama dengan harga pasar) dapat didorong oleh alasan pajak (tax motive) maupun bukan pajak (non-tax motive). Berbagai studi di luar indonesia menunjukkan hal tersebut (carson;1979, vaitson;1974, dalam caves;1996). Motivasi pajak atas praktik transfer pricing dilaksanakan dengan sedapat mungkin memindahkan penghasilan ke negara dengan beban pajak terendah atau minimal. Salah satu bentuk pengalihan penghasilan, misalnya dalam bentuk pembayaran royalti karena dengan sangat langkanya standar harga (tarif) pasar atas royalti sangat sulit bagi administrasi pajak untuk mengatasinya. Kopits (dalam caves;1996) menyatakan bahwa paling kurang 13% pembayaran royalti dari negara bcrkcmhang (ke negara maju) merupakan transformasi royalti menjadi dividen. Selanjutnya, sehubungan dengan harga barang (bahan) input produksi, lecras (dalam caves;1996) menyatakan bahwa berdasarkan studi tahun 1985 perusahaan multinasional yang beroperasi di Asean memakai dasar selain harga pasar dalam menghitung transfer pricenya. Semakin mudah tingkat otonomi anggota perusahaan multinasional di mancanegara semakin tinggi pemanfaatan strategi transfer pricing. semakin kurang menentu-nya lingkungan tempat operasi anggota perusahaan tersebut, semakin besar porsi penjualan ekspor ketimbang penjualan domestik dan semakin tinggi potensi penghasilan, maka motivasi pajak terhadap transfer pricing semakin ekstensif. Masalah transfer pricing ini juga tidak terlepas dari fenomena bisnis perusahaan besar yang multi unit yang akan melakukan ekspansi usaha ke luar negeri dengan

mengoprasikan usahanya secara desentralisasi dan mengimplementasikan konsep cpst-reveneu atau konsep corporate profit center. Idealnya, konsep desentralisasi profit center tersebut merupakan pula alat yang dapat mengukur dan menilai kinerja yang juga salah satu tujuan manajemen serta motivasi pengelolaan unit-unit perusahaan multinasional yang bersangkutan dalam rangka mencapai tujuan perusahaan. di samping itu, masalah ketat/tidaknya pengawasan aparat pemerintah yang terkait serta kebutuhan informasi, merupakan hal vang akan mendorong; pelaksanaan transfer pricing, sehingga secara keselturuhan beberapa faktor pendorong pemicu munculnya masalah transfer pricing tersebut adalah: 1) Pergeseran menuju desenhralisasi, divisionalisasi, dan penggunaan konsep

cnrpu ratc profit center 2) 3) Pemanfaatan transfer pricing dalam bisnis dan invesatsi internasional. Pengawasan transfer pricing oleh aparat perpajakan dan bea cukai di beberapa

negara. 4) Keperluan pengungkapan segmentasi informasi dan transaksi antar-unit dalam

group perusahaan. Tujuan Transfer Pricing Secara umum, tujuan penetapan harga transfer adalah untuk mentransmisikan data keuangan di antara departemen-departemen atau divisi-diisi perusahaan pada waktu mereka saling menggunakan barang dan jasa satu sama lain (henry simamora, 1999:273) selain tujuan tersebut, transfer pricing terkadang digunakan untuk mengevaluasi kinerja divisi dan memotivasi manajer divisi penjual dan divisi pembeli menuju keputusan-keputusan yang serasi dengan tujuan perusahaan secara keseluruhan. a transfer pricing system should satisfy three objectives: acurate performance evaluation, goal congruence, and preservation of divisional autonomy (joshua ronen and george mckinney, 1970:100-101).

Sedangkan dalam lingkup perusahaan multinasional, transfer pricing digunakan untuk, meminimalkan pajak dan bea yang mereka keluarkan diseluruh dunia transfer pricing can effect overall corporate incame taxes. this is particulary true for multinational corporations (hansen and mowen, 1996:496). Tipe Dan Metode Transfer Pricing Beberapa metode transfer pricing yang sering digunakan oleh perusahaanperusahaan multinasional dan divisionalisasi/departementasi dalam melakukan aktifitas keuangannya adalah: Harga Transfer Dasar Biaya (Cost-Based Transfer Pricing)

Perusahaan yang menggunakan metode transfer atas dasar biaya menetapkan harga transfer atas biaya variabel dan tetap yang bisa dalam 3 pemelihan bentuk yaitu : biaya penuh (full cost), biaya penuh ditambah mark-up (full cost plus markup) dan gabungan antara biaya variabel dan tetap (variable cost plus fixed fee). Harga Transfer Atas Dasar Harga Pasar (Market Basis Transfer Pricing)

Apabila ada suatu pasar yang sempurna, metode transfer pricing atas dasar harga pasar inilah merupakan ukuran yang paling memadai karena sifatnya yang independen. Namun keterbatasan informasi pasar yang terkadang menjadi kendala dalam mengunakan transfer pricing yang berdasarkan harga pasar. Harga Transfer Negosiasi (Negotiated Transfer Prices)

Dalam ketiadaan harga, beberapa perusahaan memperkenankan divisi-divisi dalam perusahaan yang berkepentingan dengan transfer pricing untuk menegosiasikan harga transfer yang diinginkan. harga transfer negosiasian mencerminkan prespektif kontrolabilitas yang inheren dalam pusat-pusat pertanggungjawaban karena setiap

divisi yang berkepentingan tersebut pada akhirnya yang akan bertanggung jawab atas harga transfer yang dinegosiasikan. Transfer Pricing Pada Perusahaan Multinasional

Menurut zain (2003:297-298), kebijakan transfer pricing multinasional bertujuan: 1) 2) 3) 4) 5) 6) 7) 8) memaksimalkan penghasilan global mengamankan posisi kompetitif anak/cabang perusahaan dan penetrasi pasar evaluasi kenerja anak/cabang perusahaan manca negera penghidaran pengendalian devisa mengontrol kredibilitas asosiasi meningkatkan bagian laba joint ventura reduksi resiko moniter mengamankan cash flow anak/cabang di luar negeri

Menguasai Bahasa Asing

Mengerti bahasa negara yang akan menjadi tujuan ekspansi suatu perusahaan merupakan aspek mutlak yang harus dikuasai seorang manajer dalam menjalankan usaha bisnisnya, terlebih lagi dalam urusan perpajakan. seringkali terdapat berbagai perbedaan istilah antar negara dalam mengintrepretasikan suatu hal dalam perpajakan. Jika manajemen tidak menguasai berbagai istilan dan terkendala masalah bahasa, maka pihak manajer tersebut dapat salah bertindak dalam

melakukan perencanaan pajaknya terutama dalam memahami perundang-undangan Negara bersangkutan

Memaksimalkan Fasilitas Pajak Di Indonesia A. Fasilitas Atas Pajak Branch Profit

Undang-undang memberlakukan fasilitas berupa pengurangan atas pajak Brach Profit dengan berbagai syarat yakini melakukan penanaman kembali keuntungan yang didapat dari hasil usaha menjadi modal usaha perusahaan pada Negara tempat berlangsungnya usaha, dalam hal ini Indonesia . Selain dikenakan kewajiban Pajak penghasilan Badan (corporate income tax) berdasarkan tarif pasal 17 Undang-Undang Pajak Penghasilan, BUT juga dikenakan branch profit tax (BPT) sesuai dengan pasal 26 ayat 4. BPT adalah pajak yang dikenakan dari laba bersih setelah pajak (net income after tax). Tarifnya sebesar 20%, kecuali ditetapkan lain berdasarkan Perjanjian Penghindaran Pajak. Pengenaan branch profit tax suatu BUT dikecualikan bila laba tersebut ditanamkan kembali di Indonesia dengan syarat (Kepmen No. 113/KMK.03/2002): (i) Penanaman kembali dilakukan atas seluruh penghasilan kena pajak setelah

dikurangi Pajak Penghasilan dalam bentuk penyertaan modal pada perusahaan yang baru didirikan dan berkedudukan di Indonesia sebagai pendiri atau peserta pendiri; dan

(ii)

Penanaman kembali dilakukan dalam tahun pajak berjalan atau selambat-

lambatnya tahun pajak berikutnya dari tahun pajak diterima atau diperolehnya penghasilan tersebut; dan (iii) Tidak melakukan pengalihan atas penanaman kembali tersebut paling sedikit

dalam jangka waktu 2 (dua) tahun sesudah perusahaan tempat penanaman dilakukan berproduksi komersial.

B. Memanfaatkan Tax Holidays Tax holiday adalah pengurangan atau penghilangan pajak secara sementara. Dalam definisi lainnya Tax Holiday adalah A temporary period, during which time the government removes in order to encourage certain taxes (usuallysales tax) on these certain items, items. The theconsumption or purchase of

mostcommon application of this is a tax-free weekend, which most states hold shortly before school begins in the fall, during which time sales tax is removed on clothing, schoolsupplies, and/or other similar items. Not all areas engagein tax holidays; it is up to the government of that area.Tax Holiday adalah pembebasan pajak penghasilan untuk jangka waktu tertentu bagi penanam modal baru di Indonesia. Tax holiday dilakukan untuk meningkatkan ketertarikan dalam berinvestasi bagi para investor baik untuk investor asing maupun luar negeri. Namun biasanya tax holiday ini lebih ditujukan untuk investor asing. Negara-negara tetangga kita seperti Cina, Vietnam, dan Thailand telah melakukan tax holiday terhadap investasi yang masuk.

Agar dapat memanfaatkan sebesar mungkin kebijakan tax holiday ini, maka perusahaan harus dapat merencanakan sebaik mungkin agenda penjualan sehingga periode dimana penghasilan perusahaan dapat dialokasikan pada masa diberlakukannya tax holidays tersebut, dengan demikian maka akan semakin banyak manfaat penghematan pajak yang diterima perusahaan. Cara yang dapat dilakukan oleh perusahaan untuk melakukan alokasi penghasilan tersebut adalah melakukan Income Smoothing

Memiliki Pengetahuan Akuntansi Terkait Negara Ekspansi

Umumnya perusahaan akan menggunakan metode yang sesuai dengan badan usaha dan besarnya perusahaan tersebut serta disesuaikan juga untuk kebutuhannya masing-masing. penggunaan kedua hal tersebut dapat tercermin dalam laporan keuangan yang dibuat oleh perusahaan itu. Pada umumnya semua laporan keuangan dipersiapkan untuk memenuhi tujuan tertentu, dan tujuan ini pada akhirnya akan memengaruhi bentuk dan isi dari laporan keuangan tersebut dengan segala keterbatasannya. Misalnya, laporan keuangan yang dipersiapkan untuk digunakan oleh para manajer akan sangat berbeda sekali dengan laporan keuangan yang dipersiapkan untuk keperluan pasar modal atau keperluan instansi lainnya seperti bank dan lembaga keuangan lainnya. Hal ini mencakup pula laporan keuangan yang diperuntukkan untuk pengisian surat pemberitahuan pajak penghasilan, yang tentunya akan berbeda dengan laporan keuangan yang dipersiapkan untuk keperluan para penanam modal atau pihak ketiga lainnya. Oleh karena itu, selain menguasai aspek perpajakan dalam laporan keuangan, mengerti standar akuntansi pada laporan keuangan adalah mutlak untuk melakukan manajemen pajak

Selain untuk tujuan dalam negeri, suatu perusahaan yang menjalankan usaha berskala multinasional harus juga menguasai standar akuntansi di setiap negara dimana ia menjalankan usahanya karena standar akuntansi yang berlaku di dunia berbeda-beda Memaksimalkan Kredit Pajak

Perusahaan asing yang beroperasi di Indonesia terkena pajak dan melakukan perhitungan pajak pengasilan atas operasionalnya di Indonesia serta telah membayar pajak di Negara asalnya akan melakukan perhitungan kredit pajak luar negeri pajak penghasilan pasal 24. Penentuan kredit pajak ini berhubungan dengan jumlah pajak penghasilan badan yang harus dibayarkan dan angsuran pajak penghasilan 25 untuk tahun mendatang. Oleh karena itu, maka perusahaan perlu memperhatikan jumlah kredit pajak yang dapat dikreditkan pada pajak penghasilan pasal 24, terkait pemilihan Negara mana tempat perusahaan itu beroperasi dalam hal-hal menjalankan usahanya. Pemilihan Negara yang terkait kegiatan operasi tersebut berdampak pada tariff pajak mana yang berlaku pada kegiatan operasionalnya. Oleh karena itu, perusahaan dapat membuat divisi-divisi yang terkait di Negara-negara berbeda, apakah di Indonesia atau di luar negeri agar pajak yang dikenakan atas divisi-divisi tersebut dapat diminimalkan sekecil mungkin Dalam menghitung besarnya maksmum kredit pajak pajak penghasilan pasal 24 ini, Undang-Undang Pajak Pengahasilan menerapkan metode pembatasan tiap negara (per country limitation). Hal-hal yang harus diperhatikan dalam menentukan lokasi Negara-negara tempat divisi-divisi tersebut beroperasi adalah sebagai berikut :1. Penghasilan dari saham dan sekuritas lainnya serta keuntungan dari

pengalihan saham dan sekuritas lainnya adalah negara tempat badan yang

menerbitkan saham atau sekuritas tersebut didirikan atau bertempat kedudukan2. Penghasilan

berupa bunga, royalti, dan sewa sehubungan dengan

penggunaan harta gerak adalah negara tempat pihak yang membayar atau dibebani bunga, royalti, atau sewa tersebut bertempat kedudukan atau berada3. Penghasilan berupa sewa sehubungan dengan penggunaan harta tak gerak

adalah negara tempat harta tersebut terletak4. Penghasilan berupa imbalan sehubungan dengan jasa, pekerjaan, dan

kegiatan adalah negara tempat pihak yang membayar atau dibebani imbalan tersebut bertempat kedudukan atau berada5. Penghasilan bentuk usaha tetap adalah negara tempat bentuk usaha tetap

tersebut menjalankan usaha atau melakukan kegiatan6. Penghasilan dari pengalihan sebagian atau seluruh hak penambangan atau

tanda turut serta dalam pembiayaan atau permodalan dalam perusahaan pertambangan adalah negara tempat lokasi penambangan berada7. Keuntungan karena pengalihan harta tetap adalah negara tempat harta tetap

berada8. Keuntungan karena pengalihan harta yang menjadi bagian dari suatu bentuk

usaha tetap adalah negara tempat bentuk usaha tetap berada Memiliki Pengetahuan Manajemen

Selain aspek akuntansi dan perpajakan, untuk melakukan perencanaan pajak, dibutuhkan pengetahuan manajerial yang memadai terkait pengelolaan metode pemilihan teknik-teknik manajemen yang diperbolehkan peraturan. Seperti yang diketahui, terdapat cara-cara perencaaan pajak yang dapat diaplikasikan manajemen baik yang legal maupun yang illegal. Seorang manajemen pajak disuatu perusahaan yang beroperasi berskala internasional harus dapat memilih teknik perencanaan pajak yang sesuai dengan kondisi dan situasi di negara dimana perusahaan itu beroperasi. Dengan adanya perbedaan negara tempat ekspansi, pengetahuan akan perundang-undangan pajak di negara tersebut menjadi kebutuhan bagi manajemen

untuk mengetahui jenis-jenis perencanaan pajak yang legal di negara tersebut. Dengan memilih metode yang sesuai dengan undang-undang di negara terkait, manajemen dapat menghindari adanya tambahan biaya atas tuntutan-tuntutan terkait pelanggaran baik dari badan hukum, konsumen, dan stakeholders yang lainnya

KESIMPULAN DAN SARAN Sebagai langkah awal dalam melakukan manajemen pajak guna mengefisiensikan beban pajak pada perusahaan, manajemen pajak harus terlebih dahulu melakukan perencanaan pajak sebagai strategi awal menentukan langkah-langkah strategis manajemen pajak kemudian memilih negara tujuan ekspansi secara cermat terkait tariff pajak dan aspek non-pajak. Kita tahu bersama,bahwa tarif pajak di berbagai negara berbeda-beda,mulai dari yang besar sampai dengan tariff 0% yang dikenal dengan istilah tax heaven. Bagian lainnnya yang harus diperhatikan sebelum melakukan ekspansi adalah memahami hukum pajak internasional selain memahami peraturan pajak domestik. Penguasaan pajak Internasional merupakan mutlak bagi perusahaan yang beroperasi dalam skala multinasional. Selain bertujuan agar mencegah terjadinya denda dan tuntutan akibat pelanggaran peraturan, penguasaan hukum pajak internasional juga berguna dalam berbagai hal lainnya. Perusahan juga perlu menguasai metode penghindaran pajak berganda,memahami skema transfer pricing antar negara dan menguasai bahasa asing. Yang paling penting adalah untuk perusahaan asing yang berekspansi ke indonesia perlu memaksimalkan fasilitas pajak di Indonesia dalam rangka efisiensi pajak yang di antaranya berupa fasilitas atas pajak branch profit dan memanfaatkan tax holidays. Selain yang telah disebutkan tadi persusahaan juga perlu memiliki pengetahuan akuntansi terkait negara ekspansi (dalam hal ini di Indonesia), memaksimalkan kredit pajak dan memiliki kemampuan manajemen (sesuai dengan kondisi dan situasi di Indonesia).

Penguasa seharusnya dapat dengan bijak memanfaatkan keleluasaan pajak di negara dimana ia beroperasi dengan tetap memegang teguh etika. Memahami peraturan, melakukan manajemen pajak sesuai koridor hukum dan menghindari kecurangan pajak merupakan bagian dari etika berinvestasi. Jangan sampai fasilitas pajak yang telah diberikan digunakan dengan sewenang-wenang dengan menerobos ketentuan

hukum baik nasional maupun internasional. Perusahaan juga seharusnya semaksimalmungkin ikut bersumbangsih dalam pembangunan negara tersebut. Pemerintah sebagai penyedia layanan investasi perusahaan asing ke negaranya juga harus memberikan kenyamanan investasi bagi perusahaan termasuk kepastian birokrasi, pemberian intensif-intensif pajak serta kestabilan politik dan ekonomi. Khusus untuk pemerintah Indonesia, sebagai salah satu negara tujuan investasi terbesar di dunia, pemerintah seharusnya lebih meningkatkan kenyamanan investor karena selama ini, pemberian tax allowance dan tax holiday di Indonesia masih tertinggal jauh dengan negara lain.

Daftar Pustaka

Zain, Mohammad.2008. Manajemen Pajak. Edisi 3. Jakarta: Salemba Empat. Hardika ,Nyoman Sentosa, Juli 2007, Perencanaan Pajak Sebagai Strategi Penghematan Pajak Suandy, Erly, 2001. Perencanaan Pajak. Jakarta: Salemba Empat. http://www.ortax.org/ortax/?mod=issue&page=show&id=25&q=&hlm=3 http://masalahpajak.blogspot.com/2008/03/pajak-luar-negeri.html http://pajaktaxes.blogspot.com/2008/12/subjek-pajak-luar-negeri.html http://www.ortax.org/ortax/?mod=forum&page=show&idtopik=14490 http://www.ortax.org/ortax/?mod=aturan&page=show&id=11405 http://muttaqinhasyim.wordpress.com/2009/05/17/transfer-pricing-dalampraktek-perpajakan-internasional

Lampiran

Tanggal & Waktu 27-12/2011 13.30-17.15

Anggota Kelompok Ahmad Khoironi R Aji Kurniadi Nelson Panjaitan

Keterangan Mengumpulkan materi-materi dan mendiskusikan kerangka makalah (Gedung BAAK UNJ)

28-12/2011 14.00-17.30

Mengumpulkan materi-materi dan membuat pendahuluan dan permasalahan (Gedung BAAK UNJ)

29-11/2011 13.30-17.00

Membuat landasan teori berdasarkan materi yang telah dikumpulkan dan menyusun pembahasan (Gedung BAAK UNJ)

30-11/2011 10.00-14.00 02-11/2012 13.00-14.30

Melanjutkan pembuatan pembahasan (rumah masing-masing) Melanjutkan pembuatan pembahasan dan kesimpulan (rumah masing-masing)

03-11/2012 11.30-13.30

Membuat saran, daftar pustaka, cover, daftar isi, lampiran-lampiran dan merapihkan susunan makalah (rumah masing-masing)